（二）合并處理
在合并工作底稿中，按照上述權(quán)益法核算的要求，對(duì)長期股權(quán)投資的金額進(jìn)行調(diào)整后，長期股權(quán)投資的金額正好反映母公司在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額。要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在此基礎(chǔ)上還必須按編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要求進(jìn)行合并抵消處理，將母公司與子公司之間的內(nèi)部交易對(duì)其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的影響予以抵消。
編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先必須將母公司對(duì)子公司長期股權(quán)與子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額予以抵消。根據(jù)母公司在子公司所有者權(quán)益中擁有份額的多少不同，可以將子公司分為全資子公司和非全資子公司。對(duì)于全資子公司，進(jìn)行抵消處理時(shí)將對(duì)子公司長期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益全額抵消；而對(duì)于非全資子公司，則將長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的金額進(jìn)行抵消，不屬于母公司的份額，即屬于子公司少數(shù)股東的權(quán)益，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為少數(shù)股東權(quán)益。
接【例2】，本例經(jīng)過調(diào)整后甲公司對(duì)A公司長期股權(quán)投資的金額為30 400萬元；A公司股東權(quán)益總額為38 000萬元，甲公司擁有80%的股權(quán)，即在子公司股東權(quán)益中擁有30 400萬元；其余20%則屬于少數(shù)股東權(quán)益。
長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消時(shí)、其抵消分錄如下：
借：股本 20000 ③
資本公積 8000
盈余公積 3200
未分配利潤 6800
貸：長期股權(quán)投資 30400
少數(shù)股東權(quán)益 7600
對(duì)于該筆分錄，沒有太大問題與爭議，但是初學(xué)者也可能出現(xiàn)理解上的障礙，在此仍然做一個(gè)詳細(xì)的分析，即為什么合并報(bào)表的第一步需要做這樣一筆分錄。我們通過一個(gè)簡化的全資合并案例來說明為何母公司長期股權(quán)投資于子公司所有者權(quán)益需要抵消。案例如下：
華宇公司有銀行存款100萬，無負(fù)債，全部為股東投入資本。2014年華宇公司出資50萬，成立一家子公司華東公司，華東公司的初始資產(chǎn)就是50萬人民幣，無負(fù)債。華宇公司與華東公司的報(bào)表如下：
華宇公司初始資產(chǎn)負(fù)債表：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 100 | 負(fù)債 | 0 |
|
| 實(shí)收資本 | 100 |
合計(jì) | 100 | 合計(jì) | 100 |
華宇公司投資設(shè)立華東公司后資產(chǎn)負(fù)債表：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 50 | 負(fù)債 | 0 |
長期股權(quán)投資 | 50 | 實(shí)收資本 | 100 |
合計(jì) | 100 | 合計(jì) | 100 |
華東公司資產(chǎn)負(fù)債表：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 50 | 負(fù)債 | 0 |
|
| 實(shí)收資本 | 50 |
合計(jì) | 50 | 合計(jì) | 50 |
假設(shè)一年后，這兩家公司沒有任何經(jīng)營事項(xiàng)，年底編制合并報(bào)表來表示整個(gè)集團(tuán)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，那么通過直觀就可以看出，該集團(tuán)貨幣資金仍然只有100，并沒有因?yàn)樵O(shè)立了華東子公司就多出資產(chǎn)來。站在集團(tuán)整體角度可以發(fā)現(xiàn)，華東公司的50萬就是華宇公司的，而且在華宇公司的所有者權(quán)益中已經(jīng)反映，只是在華宇公司的資產(chǎn)負(fù)債表中反映為50萬長期股權(quán)投資。所以編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，集團(tuán)的所有者權(quán)益仍然只有100，資產(chǎn)也只有100?？梢酝ㄟ^形式與實(shí)質(zhì)來進(jìn)一步理解：母公司長期股權(quán)投資只是一個(gè)法律形式，表示母公司持有子公司股權(quán)多少，而起背后的實(shí)質(zhì)是持有的子公司的資產(chǎn)（假設(shè)案例沒有負(fù)債），合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，子公司資產(chǎn)已經(jīng)需要合并進(jìn)來了，就不需要再通過長期股權(quán)投資這個(gè)形式來表示了，而同時(shí)，由于母公司資產(chǎn)負(fù)債表中存在“長期股權(quán)投資”這個(gè)形式資產(chǎn)，相應(yīng)的所有者權(quán)益中肯定也有對(duì)應(yīng)的支撐反映（資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益，負(fù)債為0），也即子公司的資產(chǎn)有多少，對(duì)應(yīng)的母公司所有者權(quán)益已經(jīng)體現(xiàn)了，無需再通過把子公司所有者權(quán)益合并進(jìn)來，如果合并進(jìn)來就重復(fù)了，體現(xiàn)了兩次（合并后結(jié)果就是集團(tuán)貨幣資金變成150萬，所有者權(quán)益變成150萬），站在母公司的股東角度，其控制的經(jīng)濟(jì)資源仍然只有100萬，合并后卻變成了150萬，明顯出現(xiàn)重復(fù)。所以，編制合并報(bào)表時(shí)，母公司的形式資產(chǎn)長期股權(quán)投資不再需要反映，而子公司的實(shí)收資本也不再需要，都屬于重復(fù)項(xiàng)目，二者相抵消即可?；驹砭褪侨绱耍栽诤喜?bào)表中，我們一開始需要抵消母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。
如果存在少數(shù)股東，那就會(huì)出現(xiàn)差額，抵消不干凈，差額部分確認(rèn)為“少數(shù)股東權(quán)益”，“貸：少數(shù)股東權(quán)益”就是表示剝離子公司所有者權(quán)益中歸屬于少數(shù)股東的部分單獨(dú)列示，以保證合并報(bào)表結(jié)平，并不是抵消的含義。我們同樣可以用上面的簡化案例說明：
假設(shè)華東公司并非華宇公司全資子公司，華宇公司出資40萬，東方公司出資10萬成立。那么華宇公司資產(chǎn)負(fù)債表如下：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 60 | 負(fù)債 | 0 |
長期股權(quán)投資 | 40 | 實(shí)收資本 | 100 |
合計(jì) | 100 | 合計(jì) | 100 |
華東公司資產(chǎn)負(fù)債表如下：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 50 | 負(fù)債 | 0 |
|
| 實(shí)收資本 | 50 |
合計(jì) | 50 | 合計(jì) | 50 |
為了便于初學(xué)者理解，我們可以把華東公司的資產(chǎn)負(fù)債表改為如下結(jié)構(gòu)：
項(xiàng)目 | 金額 | 項(xiàng)目 | 金額 |
貨幣資金 | 50 | 負(fù)債 | 0 |
|
| 實(shí)收資本—大股東 | 40 |
|
| 實(shí)收資本—少數(shù)股東 | 10 |
合計(jì) | 50 | 合計(jì) | 50 |
那么同樣，在編制抵消分錄時(shí)，我們把母公司長期股權(quán)投資于子公司所有者權(quán)益抵消：
借：實(shí)收資本—大股東 40
貸：長期股權(quán)投資 40
可是可以發(fā)現(xiàn)，此時(shí)合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)50萬元我們就不能夠全額合并進(jìn)合并資產(chǎn)負(fù)債表了，因?yàn)榇蠊蓶|只占有80%股份，只能合并40萬貨幣資金，這樣站在母公司股東角度，控制的資源還是100，沒有變化。那這樣不是就行了，為什么會(huì)出現(xiàn)少數(shù)股東權(quán)益呢？這主要是理論基礎(chǔ)不同?，F(xiàn)行的合并報(bào)表編制，其理論基礎(chǔ)是實(shí)體理論，要求合并報(bào)表反映整個(gè)集團(tuán)的總體狀況，不能只反映歸屬于母公司的資源有多少。我們前面只抵消40萬，并只合并40貨幣資金進(jìn)入合并報(bào)表，就只反映了母公司在集團(tuán)中的份額，屬于母公司理論，不符合實(shí)體理論的理念。因此，為了滿足實(shí)體理論的要求，我們需要把50萬貨幣資金都合并進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表，可是此時(shí)由于其中有10萬并非大股東投入，在大股東資產(chǎn)負(fù)債表中有10萬資產(chǎn)是沒有所有者權(quán)益反映支撐的，最后報(bào)表會(huì)不平，怎么辦？那么把差額部分剝離出來確認(rèn)為少數(shù)股東權(quán)益（就是案例中的實(shí)收資本—少數(shù)股東部分的金額），這樣通過在合并資產(chǎn)負(fù)債表中新增一個(gè)少數(shù)股東權(quán)益的項(xiàng)目，可以把之前母公司報(bào)表所有者權(quán)益沒有反映的10萬貨幣資金反映出來，報(bào)表結(jié)平。分錄如下：
借：實(shí)收資本—大股東 40
實(shí)收資本—少數(shù)股東 10
貸：長期股權(quán)投資 40
少數(shù)股東權(quán)益 10
理解了簡化案例的原理，再結(jié)合例1進(jìn)行一下思考，應(yīng)該就能明白為何合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消，如果有少數(shù)股權(quán)，還需要?jiǎng)冸x確認(rèn)少數(shù)股權(quán)的原因了。
當(dāng)然，現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)于少數(shù)股東權(quán)益的剝離確認(rèn)是“籠統(tǒng)法”，就是不再區(qū)分少數(shù)股東權(quán)益中的項(xiàng)目（實(shí)收資本、資本公積、未分配利潤、盈余公積），而是把這些統(tǒng)一放入少數(shù)股東權(quán)益中，“籠統(tǒng)”表示，這可能是基于重要性與成本效益原則的考慮。而如果是嚴(yán)格區(qū)分剝離，分錄應(yīng)該如下：
借：股本 20000 ③
資本公積 8000
盈余公積 3200
未分配利潤 6800
貸：長期股權(quán)投資 30400
歸屬于少數(shù)股東股本 4000
歸屬于少數(shù)股東資本公積 1600
歸屬于少數(shù)股東盈余公積 640
歸屬于少數(shù)股東未分配利潤 1360
是否應(yīng)該搞得這么復(fù)雜另說，但是如果精確剝離確認(rèn)確實(shí)應(yīng)該如此反應(yīng)。
其次，編制抵消分錄的第二步。將對(duì)子公司的投資收益與子公司當(dāng)年利潤分配相抵消，使合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映母公司股東權(quán)益變動(dòng)的情況。從單一企業(yè)來講，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤加上年初未分配利潤是企業(yè)利潤分配的來源，企業(yè)對(duì)其進(jìn)行分配，提取盈余公積、向股東分配股利以及留待以后年度的未分配利潤（未分配利潤可以理解為將這部分利潤分配到下一會(huì)計(jì)年度）等，則是利潤分配的去向。而子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤，可以分為兩部分：一部分屬于母公司所有，即母公司的投資收益；另一部分則屬于少數(shù)股東所有，即少數(shù)股東本期收益。為了使合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映母公司股東權(quán)益的變動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況，則必須將母公司投資收益、少數(shù)股東收益和期初未分配利潤與子公司當(dāng)年利潤分配以及未分配利潤的金額相抵消。
甲公司進(jìn)行上述抵消處理時(shí)，其抵消分錄如下：
借：投資收益 8400 ④
少數(shù)股東損益 2100
未分配利潤——年初 2800
貸：提取盈余公積 2000
向股東分配利潤 4500
未分配利潤 6800
對(duì)于該筆分錄的分析，前面的講解是財(cái)政部官方的解釋，其核心要點(diǎn)是“為了使合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映母公司股東權(quán)益的變動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況，則必須將母公司投資收益、少數(shù)股東收益和期初未分配利潤與子公司當(dāng)年利潤分配以及未分配利潤的金額相抵消”，對(duì)于這個(gè)解釋，首先從理論上講部分正確。之所以要做該筆分錄，就是為了使得合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠合理反映母公司的股東權(quán)益變動(dòng)情況以及財(cái)務(wù)狀況（在扣除少數(shù)股東權(quán)益之后），但是該分錄不僅僅如此，經(jīng)過該分錄處理，還為了能夠在合并利潤表中反映出歸屬于母公司的真實(shí)凈利潤情況（在扣除少數(shù)股東損益之后），而且該筆分錄并非全部是“抵消”（諸多文章和教材以及準(zhǔn)則講解中的表述為抵消，會(huì)引起很大歧義，并讓初學(xué)者不解），而是“抵消+恢復(fù)+剝離確認(rèn)”。怎么理解？我們可以針對(duì)該分錄中的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行逐個(gè)分拆分析。首先，該筆分錄嚴(yán)格來說應(yīng)該拆分成兩個(gè)分錄，一個(gè)是“抵消+恢復(fù)”，一個(gè)是“剝離確認(rèn)+恢復(fù)”：
“抵消+恢復(fù)”分錄如下（記為A分錄）：
借：投資收益 8400
未分配利潤——年初 2240（2800*80%）
貸：利潤分配——提取盈余公積 1600（2000*80%）
利潤分配——向股東分配利潤 3600（4500*80%）
利潤分配——未分配利潤 5440（6800*80%）
由于“未分配利潤年初+本年利潤=提取盈余公積+分配股利+未分配利潤年末”，且由于子公司需要把其利潤表跟母公司利潤表合并，所以子公司的收入成本以及最后的凈利潤都會(huì)體現(xiàn)在合并利潤表上，如果母公司再通過投資收益科目反映子公司的利潤，那相當(dāng)于最后的合并利潤表多了8400利潤，因此需要抵消重復(fù)的投資收益項(xiàng)目。
而對(duì)于子公司的利潤分配項(xiàng)目，扣除期初的未分配利潤就是子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)入子公司留存收益的金額（分了其中部分給股東），站在母子公司整體的角度，子公司給母公司分配股利沒有實(shí)際意義，子公司無論是提取的盈余公積還是對(duì)母公司的利潤分配，站在集團(tuán)角度都是集團(tuán)的“未分配利潤”（因?yàn)閷?duì)母公司的利潤分配并沒有流出企業(yè)集團(tuán)）；盈余公積是子公司作為法律主體，按照公司法要求計(jì)提的一個(gè)法律項(xiàng)目，并非作為一個(gè)會(huì)計(jì)主體實(shí)質(zhì)發(fā)生的業(yè)務(wù)；由于母公司可以隨時(shí)清算子公司，相關(guān)留存收益不論是未分配利潤還是盈余公積都是歸屬于集團(tuán)的收益，因此，將子公司提取的盈余公積和對(duì)股東的利潤分配全部恢復(fù)回子公司的“利潤分配——未分配利潤”項(xiàng)目，進(jìn)而可以體現(xiàn)整個(gè)集團(tuán)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況（即到底有多少留存收益）。所以通過“借：未分配利潤——年初，貸：利潤分配（提取盈余公積、向所有者分配、未分配利潤）”來恢復(fù)子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的收益（貸：利潤分配表示增加利潤分配），進(jìn)而通過跟母公司合并資產(chǎn)負(fù)債表（合并未分配利潤項(xiàng)目）來體現(xiàn)集團(tuán)整體真實(shí)的未分配利潤。
而之所以需要恢復(fù)利潤分配金額，原因還需要分開分析，一部分是由于按照“模擬權(quán)益法”，子公司年末未分配利潤6800被全額抵消（其中年末未分配利潤中有部分是子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤沉淀下來的：期初未分配利潤是2800，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤10500，提取盈余公積和向所有者分配6500，剩余4000沉淀在期末就是未分配利潤凈增加額，嚴(yán)格表述就是這4000的80%是歸屬母公司股東的，需要合并進(jìn)入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，無需抵消），所以需要重新恢復(fù)多抵消的3200（4000*80%），通過“借：未分配利潤——年初2240（2800*80%），貸：利潤分配——未分配利潤 5440（6800*80%）”來實(shí)現(xiàn)恢復(fù)。
而另一部分是子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)入“利潤分配——未分配利潤”后，提取了盈余公積并向股東進(jìn)行了分配，而站在集團(tuán)整體角度，這兩個(gè)處理并沒有導(dǎo)致集團(tuán)整體“利潤分配——未分配利潤”減少，需要恢復(fù)回來，以真實(shí)反映集團(tuán)整體的未分配利潤情況，通過“貸：利潤分配——提取盈余公積1600（2000*80%）；貸：利潤分配——向股東分配利潤5440（6800*80%）”來恢復(fù)。
其實(shí)如果對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表有一定的認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)，也可以把該筆分錄中的“借：未分配利潤——年初2240（2800*80%），貸：利潤分配——未分配利潤 5440（6800*80%）”看做是恢復(fù)，而其他的分錄都是抵消，是把母公司的投資收益與子公司的利潤分配抵消。但是筆者為什么不這么分析呢，因?yàn)樵谀M權(quán)益法下這個(gè)并不好理解。因?yàn)槟M權(quán)益法確認(rèn)的投資收益，對(duì)應(yīng)子公司并非利潤分配。而在直接基于成本法編制下，抵消母公司投資收益與子公司利潤分配很好理解。在成本法下，母公司在子公司分配利潤時(shí)“借：應(yīng)收股利，貸：投資收益”，子公司“ 借：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利，貸：應(yīng)付股利”，那么站在集團(tuán)整體角度，應(yīng)收應(yīng)付股利不存在，減少利潤分配與增加投資收益這筆交易也不應(yīng)該存在，所以相互抵消。所以在成本法下把該部分理解為抵消比較好明白，但是模擬權(quán)益法卻不是這么回事。所以，在此筆者并沒有對(duì)其按照抵消，而是按照恢復(fù)來分析。直接基于成本法部分，可以按照抵消進(jìn)行理解。
正是由于在模擬權(quán)益法中，母公司模擬調(diào)整的投資收益與子公司的利潤分配并不存在對(duì)應(yīng)關(guān)系，那為什么恢復(fù)子公司利潤分配和抵消母公司投資收益可以放到同一個(gè)分錄中呢？并非因?yàn)槎呓痤~剛好一致，所以正好抵消，這種說法是非常不負(fù)責(zé)任的搪塞之詞，二者金額相等是外在表現(xiàn)形式，正是由于其背后存在一定的邏輯基礎(chǔ)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)（會(huì)計(jì)分錄借貸方放到一塊，一定是反映了一定的邏輯與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，決不是因?yàn)槎邤?shù)字相等，可以湊成分錄），才導(dǎo)致了二者金額表現(xiàn)為相等，正好可以抵消。需要講清楚其背后的邏輯，而不是像很多文章和教材中蠻不講理的來一句“二者金額剛好相等，正好抵消”（這種做法一方面不利于講清楚道理，一方面給初學(xué)者留下很不好的印象，覺得會(huì)計(jì)學(xué)科就是一門死搬硬套沒有邏輯可講的學(xué)科）。
筆者在此對(duì)該問題的背后邏輯進(jìn)行一個(gè)分析（為簡化分析，不考慮少數(shù)股權(quán)，其實(shí)少數(shù)股東損益只是剝離確認(rèn)的過程，不影響下面分析的有效性和對(duì)該問題的理解）。
該處的投資收益是按照長期股權(quán)投資“模擬權(quán)益法”調(diào)整后反映的，母公司個(gè)別報(bào)表并沒有反映該項(xiàng)目，而調(diào)整后投資收益反映的就是子公司凈利潤中歸屬于母公司的份額，該投資收益計(jì)入了調(diào)整后合并利潤表，最后會(huì)增加合并利潤表的凈利潤，而這部分凈利潤又會(huì)增加合并資產(chǎn)負(fù)債表的未分配利潤。而由于合并報(bào)表時(shí)，子公司收入、成本費(fèi)用全部合并進(jìn)入了合并利潤表，合并利潤表就已包含了子公司凈利潤，不需要再通過投資收益反映，為了避免重復(fù)，我們抵消了按模擬權(quán)益法調(diào)整時(shí)確認(rèn)的投資收益，而在合并利潤表抵消投資收益后，集團(tuán)的合并凈利潤雖然并沒有減少（因?yàn)樽庸臼杖氤杀举M(fèi)用直接合并進(jìn)來了），但沉淀的未分配利潤卻減少（為什么減少下一段分析），而實(shí)質(zhì)上，這個(gè)“置換”（把按模擬權(quán)益法調(diào)整的投資收益置換成子公司的利潤表收入、成本費(fèi)用項(xiàng)目來體現(xiàn)）只是改變了報(bào)表列報(bào)形式，不應(yīng)該影響集團(tuán)整體的未分配利潤，所以我們需要通過恢復(fù)未分配利潤的方式，把由于抵消投資收益減少的集團(tuán)整體未分配利潤恢復(fù)回來。
為什么置換后集團(tuán)的未分配利潤會(huì)減少呢？我們需要深入分析，不能碰到復(fù)雜問題就回避或搪塞。置換前通過“投資收益”方式列報(bào)，最后計(jì)算的未分配利潤包含了子公司當(dāng)年凈利潤（母公司投資收益就是計(jì)量的子公司凈利潤），該未分配利潤是完整的。而置換后，由于通過子公司個(gè)別報(bào)表計(jì)算的未分配利潤做了內(nèi)部調(diào)整與利潤分配（提取了盈余公積和對(duì)所有者做了分配），再加上受到模擬權(quán)益法在分錄③把子公司期末未分配利潤全額抵消的影響，置換后計(jì)算的未分配利潤就會(huì)較小。為什么較小呢？因?yàn)槠淇鄢颂崛〉挠喙e與對(duì)所有者的分配，還被“方法性”抵消了一部分（前面分析的3200萬歸屬于母公司的未分配利潤凈增加額就是不該抵消而被抵消的部分）。而“提取的盈余公積+對(duì)所有者分配+未分配利潤凈增加額（當(dāng)年凈利潤扣除提取的盈余公積與對(duì)所有者的分配再減去期初未分配利潤，就是當(dāng)年未分配利潤凈增加額）=當(dāng)年凈利潤”，而按模擬權(quán)益法調(diào)整的投資收益也是按照當(dāng)年凈利潤來計(jì)量的，所以恢復(fù)的未分配利潤其本質(zhì)就是恢復(fù)子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤（凈利潤結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)入未分配利潤），該金額與抵消的投資收益之間金額必然相等。我們需要通過圖示（不考慮少數(shù)股權(quán)）來更加直觀清晰的表達(dá)，文字說起來很繞（這也是模擬權(quán)益法復(fù)雜的地方）
