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作者丨翟巨順
作者系智慧源（深圳）管理顧問(wèn)股份公司高級(jí)咨詢師
【本文看點(diǎn)】房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)相對(duì)于其他行業(yè)來(lái)說(shuō)，利潤(rùn)空間比較大，一般一股項(xiàng)目的利潤(rùn)都是以億元計(jì)，而在現(xiàn)實(shí)中很少有房地產(chǎn)企業(yè)存在經(jīng)營(yíng)虧損的情況。同時(shí)由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中涉及的財(cái)稅、法律風(fēng)險(xiǎn)比其他行業(yè)都高，為徹底消除相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，一般的房地產(chǎn)企業(yè)在完成一個(gè)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)后都會(huì)盡早的將相應(yīng)的項(xiàng)目公司注銷掉。而對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的巨額利潤(rùn)，在項(xiàng)目公司注銷前都需要分配給相關(guān)股東，由其進(jìn)一步投資到其他項(xiàng)目進(jìn)行滾動(dòng)開(kāi)發(fā)以獲取更大的投資回報(bào)。
從稅務(wù)角度考慮，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)股東設(shè)置存在稅務(wù)籌劃空間。根據(jù)相關(guān)的稅收法規(guī)規(guī)定，不同的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的股東形式，會(huì)涉及不同的稅種，進(jìn)而影響股東的稅負(fù)和投資收益，而不同股東形式的稅負(fù)和投資收益差異也可能達(dá)到千萬(wàn)元甚至上億元。隨著房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)行業(yè)形勢(shì)日趨嚴(yán)峻和利潤(rùn)空間日趨減小，特別是對(duì)于中小規(guī)模的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，這樣大的投資收益差異，可能是企業(yè)能夠長(zhǎng)期發(fā)展的決定性因素，甚至可能是企業(yè)生死存亡的關(guān)鍵因素。可見(jiàn)對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)來(lái)說(shuō)，股東形式的設(shè)置至關(guān)重要，需要在成立公司前規(guī)劃好。
一般公司的股東形式有法人股東和自然人股東，企業(yè)應(yīng)根據(jù)公司發(fā)展經(jīng)營(yíng)的目標(biāo)合理設(shè)置公司股東形式。對(duì)于準(zhǔn)備短期持有并轉(zhuǎn)讓股權(quán)獲取股權(quán)溢價(jià)的股東，應(yīng)該以自然人股東形式持股投資，此種形式下在后續(xù)轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，自然人股東只需要繳納股權(quán)溢價(jià)收益的20%個(gè)人所得稅，相對(duì)于法人股東的25%企業(yè)所得稅節(jié)省了5%，另外還節(jié)省了后續(xù)企業(yè)向自然人股東分配利潤(rùn)時(shí)應(yīng)繳納的20%個(gè)人所得稅。而對(duì)于準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有并獲取經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)收益的股東，應(yīng)該以法人股東形式持股，此種形式下在后續(xù)被投資企業(yè)分配利潤(rùn)時(shí)，自然人股東收到投資企業(yè)的利潤(rùn)分配需要繳納20%個(gè)人所得稅，而法人股東收到被投資企業(yè)的利潤(rùn)分配時(shí)不需要繳納企業(yè)所得稅，如果不涉及分配利潤(rùn)給自然人股東也不需要繳納個(gè)人所得稅。如果股東將收到的投資收益進(jìn)一步投資到其他新項(xiàng)目進(jìn)行滾動(dòng)開(kāi)發(fā)，則這兩種股東形式收到的投資收益差異高達(dá)20%以上。
對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的投資，一般都是準(zhǔn)備持有至項(xiàng)目開(kāi)發(fā)完成從而獲取經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)收益，所以應(yīng)該以法人股東形式投資。如果在成立公司前沒(méi)有規(guī)劃好，已經(jīng)以自然人股東形式投資，后續(xù)是不是還有補(bǔ)救的方案呢？
答案是肯定的?？梢栽诤罄m(xù)通過(guò)變更股東形式來(lái)補(bǔ)救。
首先，可以通過(guò)法人股東增資擴(kuò)股的形式稀釋自然人股東的股權(quán)，這在一定程度上降低了被投資企業(yè)分配利潤(rùn)時(shí)立即繳納個(gè)人所得稅的比例，但增資擴(kuò)股并不能完全變更股東形式，原來(lái)的自然人股東并沒(méi)有變更為法人股東，所以增資擴(kuò)股并不能完全解決問(wèn)題。
然后，需要將原來(lái)的自然人股東變更為法人股東，最直接的方法就是轉(zhuǎn)讓股權(quán)。但是，在房地產(chǎn)市場(chǎng)一路飆升的形勢(shì)下，對(duì)于涉及大量房地產(chǎn)的房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)隱含的資產(chǎn)增值收益一直以來(lái)都受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的高度關(guān)注。所以房地產(chǎn)企業(yè)一旦前期沒(méi)有規(guī)劃好，后續(xù)涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的股權(quán)變更時(shí)，不管企業(yè)是否有盈余，一般稅務(wù)機(jī)關(guān)的第一反應(yīng)都會(huì)要求對(duì)包括房地產(chǎn)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，然后按照評(píng)估值確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格，通常不允許低價(jià)甚至是平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，所以一般房地產(chǎn)企業(yè)涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的股權(quán)變更時(shí)，都會(huì)被稅局要求溢價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，從而征收股權(quán)轉(zhuǎn)讓階段資產(chǎn)增值帶來(lái)的所得稅。當(dāng)然，如果企業(yè)本來(lái)就有盈余，則可能被稅局要求溢價(jià)更高，繳納的所得稅可能會(huì)更多。
如果您的房地產(chǎn)企業(yè)被稅局要求溢價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)并繳納所得稅，您會(huì)作何選擇呢？您還會(huì)不會(huì)繼續(xù)轉(zhuǎn)讓股權(quán)呢？也許您不想馬上繳稅而選擇停止轉(zhuǎn)讓股權(quán)，或者您會(huì)選擇先行繳納少量的稅款，從而后續(xù)節(jié)省更多的稅款。除此之外，還有沒(méi)有第三種選擇呢？
答案也是肯定的，但那是在2014年12月31日之前的事了。
2014年12月31日之前，對(duì)于連續(xù)虧損3年以上（含3年）的投資企業(yè)，可以平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，從而實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓股權(quán)且不馬上繳稅。如果此時(shí)稅局認(rèn)定轉(zhuǎn)讓股權(quán)價(jià)格不合理，要求企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，并按照評(píng)估價(jià)格核定轉(zhuǎn)讓股權(quán)價(jià)格，企業(yè)可以國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第27號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)核定問(wèn)題的公告》據(jù)理力爭(zhēng)。國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第27號(hào)明確規(guī)定：
一、自然人轉(zhuǎn)讓所投資企業(yè)股權(quán)（份）（以下簡(jiǎn)稱股權(quán)轉(zhuǎn)讓）取得所得，按照公平交易價(jià)格計(jì)算并確定計(jì)稅依據(jù)。計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可采用本公告列舉的方法核定。
二、計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的判定方法
（一）符合下列情形之一且無(wú)正當(dāng)理由的，可視為計(jì)稅依據(jù)明顯偏低：
1.申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于初始投資成本或低于取得該股權(quán)所支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)的；
2.申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的；
3.申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的；
4.申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的；
5.經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他情形。
（二）本條第一項(xiàng)所稱正當(dāng)理由，是指以下情形：
1.所投資企業(yè)連續(xù)三年以上（含三年）虧損；
2.因國(guó)家政策調(diào)整的原因而低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)；
3.將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；
4.經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他合理情形。
從上述可以看出，國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第27號(hào)規(guī)定將投資企業(yè)連續(xù)虧損3年以上（含3年）作為平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)的正當(dāng)理由，對(duì)于企業(yè)特別是房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，毫無(wú)疑問(wèn)是一把免稅的尚方寶劍，但從稅務(wù)局嚴(yán)格征稅的角度出發(fā)，毫無(wú)疑問(wèn)這是一個(gè)重大的稅法漏洞。同時(shí)，從稅務(wù)局嚴(yán)格征稅的立場(chǎng)出發(fā)，有漏洞必然會(huì)很快被堵上。
果然，2014年12月7日，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》的公告》正式發(fā)布并于2015年1月1日起施行。
國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)規(guī)定不再將投資企業(yè)連續(xù)虧損3年以上（含3年）作為平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)的正當(dāng)理由，其調(diào)整后的法規(guī)原文如下：
第十三條 符合下列條件之一的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，視為有正當(dāng)理由：
（一）能出具有效文件，證明被投資企業(yè)因國(guó)家政策調(diào)整，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受到重大影響，導(dǎo)致低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)；
（二）繼承或?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；
（三）相關(guān)法律、政府文件或企業(yè)章程規(guī)定，并有相關(guān)資料充分證明轉(zhuǎn)讓價(jià)格合理且真實(shí)的本企業(yè)員工持有的不能對(duì)外轉(zhuǎn)讓股權(quán)的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓；
（四）股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方能夠提供有效證據(jù)證明其合理性的其他合理情形。
與此同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低的情形作了更嚴(yán)格的細(xì)化，其調(diào)整后的法規(guī)原文如下：
第十二條 符合下列情形之一，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低:
（一）申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的。其中，被投資企業(yè)擁有土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)的，申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的；
（二）申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于初始投資成本或低于取得該股權(quán)所支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)的；
（三）申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的；
（四）申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的；
（五）不具合理性的無(wú)償讓渡股權(quán)或股份；
（六）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他情形
很明顯，2015年1月1日國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)正式施行后，對(duì)于擁有土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷售房產(chǎn)，甚至是知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)的被投資房地產(chǎn)企業(yè)，想要通過(guò)平價(jià)或者低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)來(lái)免交所得稅，將是難上加難。
以上僅是對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)股東涉稅問(wèn)題的簡(jiǎn)單分析，房地產(chǎn)企業(yè)從成立到拿地、開(kāi)發(fā)建造、銷售、清算，從企業(yè)戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)管理、財(cái)務(wù)核算，每一環(huán)節(jié)，每一層面，每一步驟，無(wú)不與稅務(wù)息息相關(guān)，無(wú)不決定企業(yè)稅負(fù)高低，如果不經(jīng)過(guò)事前對(duì)稅務(wù)的精心籌劃，后續(xù)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)的實(shí)施階段，都有可能差之毫厘謬以千里，有無(wú)事前精心籌劃的稅負(fù)差異很可能就是企業(yè)能夠長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展甚至是生死存亡的關(guān)鍵?？傊痪湓?，事前精心的稅務(wù)籌劃對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)至關(guān)重要。
★ 版權(quán)聲明：以上文章轉(zhuǎn)自智慧源
延伸閱讀——房地產(chǎn)企業(yè)資金借貸的稅務(wù)處理及風(fēng)險(xiǎn)
◎ 華稅稅務(wù)稽查組
編者按：在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)借款給他人使用的情況時(shí)有發(fā)生，同時(shí)，出于避稅的考慮，也有諸多公司以“借款”的名義向股東分紅，按往來(lái)賬處理，對(duì)于此種行為稅務(wù)機(jī)關(guān)歷來(lái)比較重視，而納稅人因?yàn)槿狈?duì)相關(guān)政策的了解和重視而產(chǎn)生稅務(wù)損失。此前筆者曾對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)融資拆借資金的稅務(wù)問(wèn)題撰文論述，本文將對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)借款給他人使用、尤其是借給個(gè)人股東的情形進(jìn)行重點(diǎn)分析。
一、房地產(chǎn)企業(yè)資金借貸的合法性問(wèn)題
《公司法》第一百一十五條規(guī)定：公司不得直接或者通過(guò)子公司向董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員提供借款。第一百四十八條規(guī)定：董事、高級(jí)管理人員不得有下列行為：（三）違反公司章程的規(guī)定，未經(jīng)股東會(huì)、股東大會(huì)或者董事會(huì)同意，將公司資金借貸給他人或者以公司財(cái)產(chǎn)為他人提供擔(dān)保。
最高人民法院發(fā)布的《最高人民法院關(guān)于審理民間借貸案件適用法律若干問(wèn)題的規(guī)定》（法釋[2015]18號(hào)）明確：1、民間借貸包括自然人、法人、其他組織之間及其相互之間進(jìn)行資金融通。2、年利率24%以內(nèi)受法律保護(hù)，24%至36%作為一個(gè)自然債務(wù)區(qū)，年利率36%以上的無(wú)效。3、企業(yè)為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要而相互拆借資金，司法應(yīng)當(dāng)予以保護(hù)。4、人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定民間借貸合同無(wú)效的五種情形。
從以上規(guī)定可以看出，除了公司法的限制條款外，符合法釋[2015]18號(hào)文的相關(guān)規(guī)定，公司與個(gè)人、法人及其他組織之間的資金借貸是法律所允許的。
二、增值稅處理
《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016] 36號(hào)）附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定，貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務(wù)活動(dòng)。
因此，如果房地產(chǎn)企業(yè)借款給他人使用并取得利息收入，需要按照貸款服務(wù)繳納增值稅，一般納稅人的稅率為6%。
實(shí)務(wù)中，如果房地產(chǎn)企業(yè)借款給個(gè)人股東使用，不收利息，增值稅應(yīng)如何處理？
附件1第十條規(guī)定，銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。
第十四條規(guī)定，下列情形視同銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)：（一）單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外；單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外；財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
據(jù)此，房地產(chǎn)企業(yè)借款給個(gè)人股東使用屬于單位向個(gè)人無(wú)償提供貸款服務(wù)，應(yīng)按照視同銷售處理，需要交納增值稅。
需要注意的是，36號(hào)文附件3第一條（十九）項(xiàng)規(guī)定：統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)中，企業(yè)集團(tuán)或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)以及集團(tuán)所屬財(cái)務(wù)公司按不高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團(tuán)或者集團(tuán)內(nèi)下屬單位收取的利息免征增值稅。
統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機(jī)構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應(yīng)全額繳納增值稅。
三、企業(yè)所得稅處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第（五）項(xiàng)所稱利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。
同時(shí)，《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。（六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
《關(guān)于企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局2010年第19號(hào)公告）也明確，企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈(zèng)收入、無(wú)法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計(jì)入確認(rèn)收入的年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
對(duì)于關(guān)聯(lián)交易，《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定，企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
因此，只要企業(yè)將資金貸與他人使用取得利息，無(wú)論是貨幣形式還是非貨幣形式，都要按規(guī)定計(jì)入應(yīng)稅收入。同時(shí)，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的利息收入適用特別規(guī)定。筆者針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易借貸問(wèn)題曾做過(guò)專門分析。
需要注意的是，若公司借款給個(gè)人股東，應(yīng)按照獨(dú)立交易原則，收取利息，交納企業(yè)所得稅。實(shí)務(wù)中存在公司將銀行借款無(wú)償轉(zhuǎn)借給個(gè)人股東使用的情形，按照《企業(yè)所得稅法》第八條“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”的規(guī)定，公司承擔(dān)的銀行借款利息應(yīng)認(rèn)定為與公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)，不得稅前扣除。
四、個(gè)人所得稅處理
由于個(gè)人股東取得分紅需要繳納個(gè)人所得稅，加之房地產(chǎn)企業(yè)分紅前繳納的企業(yè)所得稅，個(gè)人股東在取得分紅時(shí)綜合稅負(fù)達(dá)到40%，稅負(fù)畸高?；诖?，很多企業(yè)存在以“借款”名義分紅給個(gè)人股東的情況，對(duì)此相關(guān)稅收政策進(jìn)行了規(guī)定：
《關(guān)于規(guī)范個(gè)人投資者個(gè)人所得稅征收管理的通知》（財(cái)稅[2003]158號(hào)）第二條規(guī)定，納稅年度內(nèi)個(gè)人投資者從其投資企業(yè)（個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對(duì)個(gè)人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。
《關(guān)于印發(fā)<個(gè)人所得稅管理辦法>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2005]120號(hào)）第三十五條第（四）項(xiàng)規(guī)定，加強(qiáng)個(gè)人投資者從其投資企業(yè)借款的管理，對(duì)期限超過(guò)一年又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的借款，嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定征稅。
《關(guān)于企業(yè)為個(gè)人購(gòu)買房屋或其他財(cái)產(chǎn)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（財(cái)稅[2008]83號(hào)）規(guī)定，企業(yè)投資者個(gè)人、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購(gòu)買房屋及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的。對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的個(gè)人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業(yè)對(duì)個(gè)人投資者的利潤(rùn)分配，按照“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅；對(duì)除個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)以外其他企業(yè)的個(gè)人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業(yè)對(duì)個(gè)人投資者的紅利分配，按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅；對(duì)企業(yè)其他人員取得的上述所得，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。
從以上的規(guī)定可以看出，為了防范股東利用借款之名，行避稅之實(shí)，稅法采用了“一刀切”的方法，即對(duì)借款期限超過(guò)一年又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的股東借款行為都視同股息、紅利分配，需要交納個(gè)人所得稅。
由此，若股東借款用于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的活動(dòng)，需要在借款單中詳細(xì)寫明用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的具體業(yè)務(wù)，后續(xù)相關(guān)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的憑據(jù)應(yīng)與借款單所列用途相符；如果股東借款自用，則不能超過(guò)期限的規(guī)定，否則需要按照規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
房地產(chǎn)企業(yè)資金借貸行為的涉稅處理，是一個(gè)較為復(fù)雜的涉稅業(yè)務(wù)，不僅要從理論的層面正確認(rèn)識(shí)，還要從合同的簽訂、涉稅資料的準(zhǔn)備、會(huì)計(jì)核算等諸多方面做好工作。由于股東出于非經(jīng)營(yíng)性的目的向公司借款本身就有抽逃出資或占用公司資金的嫌疑，這種行為將會(huì)損害公司的利益。雖然抽逃出資和占用資金都不歸屬稅務(wù)機(jī)關(guān)管理，但是現(xiàn)行稅法的規(guī)定對(duì)于股東借款具有一定的約束力。在實(shí)務(wù)中，股東要在借款前了解及時(shí)還款的重要性和高昂的借款成本，而公司則應(yīng)健全相應(yīng)的內(nèi)控制度，對(duì)借款流程、借款期限、借款條件都做出規(guī)定，這對(duì)公司、股東及員工而言都是有利無(wú)害的舉措。
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