在實(shí)際工作中，筆者發(fā)現(xiàn)總有許多村集體經(jīng)濟(jì)組織對上級撥入的資金不能正確核算，或?qū)ｍ?xiàng)應(yīng)付款記入村集體的補(bǔ)助收入進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，年終將上級撥入的所有資金全部由“補(bǔ)助收入”科目轉(zhuǎn)入“本年收益”，虛增了村集體的收益，或?qū)⒀a(bǔ)助收入記入其他收入，不能正確核算上級撥付的補(bǔ)助資金。這些處理方法不符合《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，結(jié)合日常工作及會(huì)計(jì)制度規(guī)定，筆者作以下梳理。
一、村集體補(bǔ)助收入與專項(xiàng)應(yīng)付款的區(qū)別和聯(lián)系
《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，補(bǔ)助收入是指村集體經(jīng)濟(jì)組織收到財(cái)政、其他有關(guān)部門和社會(huì)團(tuán)體的各項(xiàng)補(bǔ)助資金。專項(xiàng)應(yīng)付款是村集體經(jīng)濟(jì)組織收到財(cái)政、其他有關(guān)部門和社會(huì)團(tuán)體撥入的具有特定用途的各項(xiàng)專項(xiàng)資金。雖說補(bǔ)助收入和專項(xiàng)應(yīng)付款都是指村集體經(jīng)濟(jì)組織收到的財(cái)政、其他有關(guān)部門和社會(huì)團(tuán)體撥入的資金，二者的共性就是無需償還，但仍存在諸多差異：
(一)撥款界定內(nèi)容不同。專項(xiàng)應(yīng)付款一般在撥款時(shí)，就明確為某某項(xiàng)目資金，如“能源村建設(shè)資金”、“示范村建設(shè)資金”和“水利建設(shè)資金”等;而且其撥款部門不僅包括國家財(cái)政部門，同時(shí)也包括其他部門，如農(nóng)業(yè)部門、水利部門、林業(yè)部門等，還包括國有企業(yè)。而補(bǔ)助收入一般由財(cái)政等部門撥入，不明確限定專門用途，一般以“某某補(bǔ)助款”的形式出現(xiàn)。
(二)撥款時(shí)間順序不同。專項(xiàng)應(yīng)付款的撥款時(shí)間一般是先撥款后建設(shè)。這里的“先撥款”包含兩種意思：一是在實(shí)施項(xiàng)目前資金已撥付到村;二是雖未撥付給村但已列入財(cái)政預(yù)算或列入撥付計(jì)劃。這是因?yàn)椋瑢ｍ?xiàng)應(yīng)付款同時(shí)也是國家的專項(xiàng)資金，如無特殊情況，該資金不得改變用途，對該資金的撥付，國家有明確的規(guī)定，財(cái)政等部門無權(quán)決定資金的去向，只能加強(qiáng)管理。而“補(bǔ)助收入”基本上都是由財(cái)政等部門根據(jù)該村的實(shí)際情況定期予以補(bǔ)助，性質(zhì)完全屬于補(bǔ)償性質(zhì)，是財(cái)政等部門的自有資金。
(三)撥款資金性質(zhì)不同。從性質(zhì)上講，補(bǔ)助收入屬于收益性收支，專項(xiàng)應(yīng)付款屬于資本性收支。所謂收益性收支是指該項(xiàng)收支的發(fā)生僅僅與本期收益有關(guān)。收益性收支計(jì)入當(dāng)期收益，列入村集體經(jīng)濟(jì)組織的收益分配表，以正確計(jì)算會(huì)計(jì)主體的當(dāng)期的收益成果。村集體經(jīng)濟(jì)組織行政方面的開支，只涉及一個(gè)會(huì)計(jì)年度，屬于收益性支出，上級撥入的款項(xiàng)是收益性補(bǔ)助。所謂資產(chǎn)性收支是指該項(xiàng)收支的發(fā)生不僅與本期收益有關(guān)，而且與后續(xù)會(huì)計(jì)期間的收益有關(guān)，或者主要是與以后各會(huì)計(jì)期間有關(guān)。資本性收支列入村集體經(jīng)濟(jì)組織資產(chǎn)負(fù)債表，作為所有者權(quán)益或資產(chǎn)，以真實(shí)反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況。購建資產(chǎn)、公益事業(yè)建設(shè)形成的固定資產(chǎn)開支，將涉及多個(gè)會(huì)計(jì)年度，是資本性支出，上級撥入的款項(xiàng)是資產(chǎn)性補(bǔ)助。
(四)會(huì)計(jì)科目性質(zhì)不同。“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，從性質(zhì)講，是負(fù)債類的一個(gè)過渡性科目，屬于負(fù)債類的會(huì)計(jì)要素，不進(jìn)入當(dāng)年的收支決算，最終結(jié)果直接影響村集體經(jīng)濟(jì)組織的所有者權(quán)益;“補(bǔ)助收入”科目，從性質(zhì)上講，是標(biāo)準(zhǔn)的收入類的科目，屬于收入類的會(huì)計(jì)要素，主要核算財(cái)政等部門的補(bǔ)助資金，一般不帶有項(xiàng)目“帽子”或不形成資產(chǎn)，年終要進(jìn)入當(dāng)年的決算，收入與當(dāng)年支出科目相關(guān)或配比，最終結(jié)果是轉(zhuǎn)入“本年收益”，參與村集體經(jīng)濟(jì)組織的收益分配。
在實(shí)際會(huì)計(jì)核算工作中，村集體經(jīng)濟(jì)組織對上級撥入的各項(xiàng)資金，應(yīng)分清撥入資金的性質(zhì)，分門別類地選用“補(bǔ)助收入”科目或“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以確保村集體的“本年收益”及“會(huì)計(jì)報(bào)表”的真實(shí)準(zhǔn)確。
二、村集體補(bǔ)助收入與專項(xiàng)應(yīng)付款的會(huì)計(jì)處理
專項(xiàng)應(yīng)付款是村集體經(jīng)濟(jì)組織收到財(cái)政、其他有關(guān)部門和社會(huì)團(tuán)體撥入的具有特定用途的各項(xiàng)專項(xiàng)資金。項(xiàng)目資金涉及農(nóng)村水、電、路等基礎(chǔ)設(shè)施、村莊整治、農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)和產(chǎn)業(yè)化建設(shè)、社區(qū)建設(shè)等各方面，已成為新農(nóng)村建設(shè)的主要資金來源，對推進(jìn)新農(nóng)村建設(shè)發(fā)揮了積極的作用。
(一)“專項(xiàng)應(yīng)付款”的會(huì)計(jì)核算
實(shí)際收到專項(xiàng)撥款，借記“銀行存款”科目，貸記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目;支付專項(xiàng)資金時(shí)，借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”科目;撥款項(xiàng)目完成后，形成資產(chǎn)的部分，應(yīng)按實(shí)際成本，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“在建工程”等科目，同時(shí)借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“公積公益金”科目;未形成資產(chǎn)的部分，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“相關(guān)費(fèi)用”等科目。撥款項(xiàng)目完成后，如有撥款結(jié)余需要上交的，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目;如撥款結(jié)余不需要上交的，借記“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，貸記“公積公益金”科目。本科目應(yīng)按專項(xiàng)應(yīng)付款種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。每一撥款項(xiàng)目完成后，該明細(xì)科目無余額。
具體賬務(wù)處理如下：
1. 收到上級撥入專款：
借：銀行存款
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款
—××建設(shè)項(xiàng)目
2. 發(fā)生支出時(shí):
借：在建工程—××建設(shè)項(xiàng)目
貸：銀行存款
3. 工程竣工后，辦理工程竣工決算和工程資金結(jié)算：
借：在建工程—××建設(shè)項(xiàng)目
貸：應(yīng)付款—某某施工單位
銀行存款
4. 工程驗(yàn)收交付使用時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)工程成本：
(1)形成固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)—××建設(shè)項(xiàng)目
貸：在建工程—××建設(shè)項(xiàng)目
同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，
借：專項(xiàng)應(yīng)付款—××建設(shè)項(xiàng)目
貸：公積公益金
(2)未形成固定資產(chǎn)
借：專項(xiàng)應(yīng)付款—××建設(shè)項(xiàng)目
貸：相關(guān)費(fèi)用等科目
(二)“補(bǔ)助收入”的會(huì)計(jì)核算
補(bǔ)助收入是村集體經(jīng)濟(jì)組織收到財(cái)政等有關(guān)部門的補(bǔ)助資金，沒有特定的用途，是村集體經(jīng)濟(jì)組織收入的一部分。
“補(bǔ)助收入”賬戶屬于收入類賬戶，按補(bǔ)助項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)科目，貸方登記實(shí)際收到的財(cái)政補(bǔ)助收入數(shù)，借方登記財(cái)政補(bǔ)助收入的繳回?cái)?shù)，平時(shí)該賬戶的貸方余額反映財(cái)政補(bǔ)助收入累計(jì)數(shù)。年終結(jié)賬時(shí)將“補(bǔ)助收入”科目的貸方余額轉(zhuǎn)入“本年收益”科目的貸方，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶應(yīng)無余額。具體賬務(wù)處理如下：
收到上級撥入補(bǔ)助資金時(shí)
借：銀行存款
貸：補(bǔ)助收入—××補(bǔ)助款
期末結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：
借：補(bǔ)助收入—××補(bǔ)助款
貸：本年收益
(作者單位：山東省日照市東港區(qū)西湖鎮(zhèn)經(jīng)管站)
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