來源：廣東建設報，記者：韓慶文，原標題：建筑行業(yè)新一輪洗牌已在路上
編者按：“營改增”全面實施百日，企業(yè)名義稅負明顯加重；“聯(lián)營掛靠”、“以包代管”等面臨生死考驗；以3%營業(yè)稅稅率進行招標報價不再可能；選擇材料供應商將變得十分審慎……。
二、選擇最佳計稅方法減輕稅負壓力
“‘營改增’首先會影響到公司財務指標，更為重要的是：‘營改增’將對公司組織架構(gòu)、業(yè)務模式、關聯(lián)交易、上下游產(chǎn)業(yè)鏈、制度流程、資質(zhì)掛靠、投資管理、合同管理、財務管理、稅務管理、信息披露等諸多方面都會帶來沖擊和挑戰(zhàn)。”北京華政稅務師事務所董事長董國云在談到“營改增”時說。
此次“營改增”，不僅是我國1994年分稅制改革以來最深刻的一次財稅改革，對于建筑行業(yè)來說，影響最大、最為直接的是此次改革將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務業(yè)四大行業(yè)全部納入營改增。建筑業(yè)“營改增”是一項系統(tǒng)而復雜的變革，對建筑企業(yè)影響巨大，理解不透、做得不好，將使建筑企業(yè)僅剩微簿利潤付之東流。
據(jù)介紹， “營改增”以后，建筑業(yè)企業(yè)的名義稅率從營業(yè)稅的3%上升至增值稅的11%，名義稅負明顯加重。但是不同的建筑企業(yè)屬于不同的納稅人、采用哪種計稅方法，這些都會給建筑業(yè)企業(yè)帶來很大的影響。建筑服務適用的稅率雖然為11%，但是小規(guī)模納稅人提供建筑服務，以及一般納稅人提供部分建筑服務選擇簡易計稅方法的，征收率為3%。如一般納稅人以請包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，也可以選擇適用簡易計稅方法計稅。
四、大型企業(yè)組織架構(gòu)需進行大變革
“營改增”不僅對于建筑行業(yè)的業(yè)態(tài)產(chǎn)生巨大的影響，對于目前建筑企業(yè)，特別是大型建筑企業(yè)集團的組織架構(gòu)將產(chǎn)生比較大的影響。
增值稅“以票控稅、鏈條抵扣”的征管模式，每個環(huán)節(jié)均需嚴格按照進銷項稅額相抵的規(guī)定征收增值稅，大型建筑企業(yè)集團內(nèi)部組織架構(gòu)復雜，層級多，導致管理鏈條延長、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)增多。目前建筑企業(yè)，特別是大型建筑企業(yè)集團的組織架構(gòu)難以適應“營改增”。
“建筑行業(yè)存在二級單位借用集團公司的資質(zhì)、平級公司之間借用資質(zhì)、分公司代管項目、與集團外單位共享資質(zhì)等行為，導致合同主體與分包、采購、租賃等業(yè)務脫節(jié)，出現(xiàn)合同流、發(fā)票流、貨物流、資金流“四流不一”的問題。實施‘營改增’后，合同主體與施工主體不一致，從而造成增值稅進銷項不匹配，加大了增值稅管理風險，直接影響到項目盈利水平。”張杰分析說。
大型建筑企業(yè)集團如何應對“營改增”，有專家建議將自身業(yè)務經(jīng)營中較為專業(yè)的項目拆分出來，建立專業(yè)的子公司以運作處理相應的項目。“建筑企業(yè)可以成立勞務公司和租賃公司，解決勞務分包和機械設施租賃環(huán)節(jié)進項稅發(fā)票問題。”張杰建議說。
“營改增”將帶來建筑企業(yè)、特別是大型建筑企業(yè)組織架構(gòu)的一次大變革。
六、“營改增”后新工程如何投標？
實施“營改增”后，建筑企業(yè)最關心的是如何投標新的項目。據(jù)介紹，住建部在2016年2月19日頒布了《住房城鄉(xiāng)建設部辦公廳關于做好建筑業(yè)營改增建設工程計價依據(jù)調(diào)整準備工作的通知》，明確提出了建筑業(yè)營改增后建筑安裝工程的計價規(guī)則，即工程造價=稅前工程造價X（1+正值稅稅率11%），稅前造價中各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算。
“這個規(guī)定說明，營改增后，原來按照3%營業(yè)稅稅率進行招標報價的計算規(guī)則將被廢止。”中國建設會計學會會長秦玉文在培訓班上非常明確地說；“以不含稅預算成本加上11%稅率投標報價完全合法。僅僅根據(jù)這一點，企業(yè)就可以開始籌劃新工程的投標報價。這也是企業(yè)在營改增過程中，要認真做好的最重要的一項工作。”
5月1日起，營改增已在建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務業(yè)正式實施。建筑施工企業(yè)屬于建筑業(yè)，營改增會對建筑施工企業(yè)財務管理有什么影響？稅負是否只減不增？
資產(chǎn)下降 建筑施工企業(yè)購置存貨、固定資產(chǎn)時，在會計處理上要按取得的增值稅發(fā)票將進項稅額從原價扣除，資產(chǎn)的入賬價值將相對原實施營業(yè)稅時會有所下降。而存貨、固定資產(chǎn)是建筑施工企業(yè)的重要資產(chǎn)，這樣，企業(yè)的資產(chǎn)總額將比沒有營改增前有一定幅度下降。
收入、利潤下降 對于企業(yè)的財務報表，營改增之前，主營業(yè)務收入中是含有營業(yè)稅的，屬于含稅收入額，營改增之后，由于增值稅屬于價外稅，因此主營業(yè)務收入中不包含增值稅，屬于不含稅收入額。如營業(yè)稅制下建筑業(yè)確認收入111億元的工程項目，改增值稅后應確認的營業(yè)收入為100億元[111÷（1+11%）]相應地，與成本有關的增值稅進項稅額也不再計入營業(yè)成本，如原材料、燃料和租賃費產(chǎn)生的增值稅額等。因此，合同預計總成本將比營改增前減少。此外，當期確認的合同收入中是按總價剔除了增值稅銷項稅額，而當期確認的合同費用中只是部分剔除，從而當期確認的合同毛利比營改增前要少，利潤總額和凈利潤也隨之減少。
現(xiàn)金流減少 由于建筑施工企業(yè)普遍實行的是代扣代繳營業(yè)稅方式，建設單位驗工計價時，采取從驗工計價和付款中直接代扣營業(yè)稅，營改增后，建設單位將不能直接代扣代繳增值稅，而直接由建筑施工企業(yè)在當期向稅務機關繳納增值稅，但此時建設單位驗工計價并不立即支付工程款給建筑施工企業(yè)，即繳納增值稅在前，收取工程款在后，有時滯后時間比較長，這將導致企業(yè)的經(jīng)營.性.活動現(xiàn)金凈流量減少，加大企業(yè)資金緊張程度。此外，由于實行營改增后購買固定資產(chǎn)能夠抵扣進項稅，將可能增加建筑施工企業(yè)的投資沖動，進行大規(guī)模投資，其融資產(chǎn)生的利息壓力將加大企業(yè)流動資金緊張的程度。
之前建筑業(yè)營業(yè)稅稅率為3%，雖然具體的營改增實施辦法及相關政策規(guī)定還沒有出臺，但財稅部門在《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》中既定建筑業(yè)11%的稅率。從絕對數(shù)字來看，稅率上升了，但征稅額未必一定會增加。11%的增值稅稅率表面上看比較高，但可以抵扣進項稅。以建筑施工企業(yè)為例，假設其工程毛利率10%，工程結(jié)算成本中，原材料約占55%（建筑材料成本中水泥約占45%，鋼鐵約占40%，其他材料約占15%），人工成本約占30%，機械使用費5%，其他費用占比不超過10%，假設其全年完成營業(yè)收入為11100萬元，營業(yè)成本9990萬元（營業(yè)收入和成本均含增值稅）。營改增前，應繳納營業(yè)稅為333萬元（11100×3%）。營改增后，人工成本不能抵扣進項稅額，因此能夠抵扣進項稅額為870萬元[9990×（55%+5%）÷（1+17%）×17%]，銷項稅額為1100萬元[11100÷（1+11%）×11%]，這樣計算，應繳納增值稅為230萬元（1100-870），建筑施工企業(yè)的稅負有所下降。
以上是理論上的算法，但實際上建筑施工企業(yè)本身所處環(huán)境復雜會給增值稅的計算帶來很多挑戰(zhàn)。建筑材料來源方式較多，增值稅進項稅額抵扣難度大，如磚、瓦、灰、沙、石等材料主要由項目所在地的小規(guī)模納稅人或者個體戶壟斷經(jīng)營，而這些供應商都不具備開具增值稅專用發(fā)票的資格；商品混凝土供應商往往采用簡易辦法計算繳納增值稅，無法開具增值稅專用發(fā)票。此外，由于發(fā)票管理難度大，很多材料進項稅額無法正常抵扣，也會使建筑業(yè)實際稅負加大，因此，取得有效的增值稅專用發(fā)票是建筑業(yè)營改增一大難題。
雖然增值稅采取的是稅款抵扣制，但抵扣進項是一個漫長的過程，這對建筑企業(yè)來說，稅負短期內(nèi)或?qū)⑸仙拈L遠看，作為基礎行業(yè)的建筑業(yè)實施營改增有利于降低整個社會的稅負水平，推動建筑業(yè)生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，促進建筑企業(yè)進一步加強內(nèi)部管理和控制，加快轉(zhuǎn)型升級。
案例一 A房建項目
該項目建筑面積為73382.73平方米，合同造價1.3億元。
項目進展情況：到目前為止，累計完成產(chǎn)值1.08億元，實際發(fā)生總成本1.01億元，按照增值稅率11%計算，含稅收入1.08億元，不含稅收入9745.16萬元，銷項稅額1071.97萬元，實際取得的可抵扣增值稅進項稅333.64萬元，應交增值稅738.33萬元，實際稅負為6.83%，遠高于原來3%的營業(yè)稅稅率。在營改增后，該項目的稅負大幅度增加，將會發(fā)生較大虧損。
影響稅負的原因，主要是增值稅進項稅發(fā)票的取得很困難。該項目采用商品混凝土進行施工，而商品混凝土基本采用簡易征收的辦法，所供應的1969.17萬元商品混凝土無法取得增值稅專用發(fā)票；人工費用，包括職工工資、作業(yè)工人工資、勞務分包費用等，因為無法取得增值稅專用發(fā)票，無法實現(xiàn)抵扣；大量的分包方規(guī)模較小，達不到一般納稅人的資格，無法取得增值稅專用發(fā)票，無法抵扣。在機械使用方面，該項目共發(fā)生機械租賃274.6萬元。因為出租方達不到一般納稅人的條件，自有機械設備沒有增值稅專用發(fā)票，導致無法抵扣；項目發(fā)生的措施費558.28萬元，無法取得增值稅專用發(fā)票，無法抵扣；該項目的部分材料費，包括自然人提供的磚、砂、石子、工地上施工用水電等，無法取得增值稅專用發(fā)票，也無法抵扣；另外政府的各種規(guī)費和企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的費用，無法取得規(guī)費增值稅專用發(fā)票，也沒有辦法抵扣。
案例二 B房建項目（包含甲供）
該項目2014年1月25日開工，竣工時間2015年12月20日，工期695天，合同價款：1.35億元。
收入情況：該項目含稅收入1.35億元，不含稅收入1.22億元。
稅負情況：按照現(xiàn)行繳納的營業(yè)稅為405.7萬元，按照“營改增”模擬測算應繳增值稅為1140.22萬元，其稅率上升5.43%。
稅負加重的原因分析：
——大量的勞務分包方規(guī)模較小，多以勞務班組的形式承包勞務，無法取得增值稅專用發(fā)票，也無法抵扣。
——該項目主要材料，鋼筋和商品混凝土都有甲方提供，發(fā)票都開給了開發(fā)商，施工單位沒有可供抵扣的增值稅專用發(fā)票；其中鋼材4045.7萬元，商品混凝土1754.75萬元。如果鋼材按照17%的稅率計算，可以抵扣的稅額達到了587.84萬元，再加上商品混凝土抵扣的稅額，可抵扣的稅額達到了787.77萬元。這樣增值稅稅負就由原來的8.43%降到了4.09%。可見，能否取得甲供材料的增值稅專用發(fā)票對施工企業(yè)的稅負影響非常大。
——在機械租賃方面，租賃方達不到一般納稅人的條件，部分租賃方是個人掛靠，沒有辦法取得增值稅專用發(fā)票，也無法抵扣。另外就是零星采購，施工水電費以及企業(yè)內(nèi)部調(diào)料、租賃等，沒有辦法取得增值稅專用發(fā)票。
案例三 鋼結(jié)構(gòu)項目
該項目是鋼結(jié)構(gòu)項目，已實現(xiàn)營業(yè)收入380萬元（含稅收），取得進項發(fā)票200.50萬元，全部為鋼結(jié)構(gòu)構(gòu)件等主材進項發(fā)票，占收入的52.76%，增值稅稅率為17%，該項目銷項稅額為37.66萬元，進項稅額為29.13萬元，實際稅負為2.24%，與營業(yè)稅3%相比，下降了25.33%。
稅負降低的主要原因是鋼結(jié)構(gòu)安裝工程中的鋼結(jié)構(gòu)構(gòu)建占工程造價的60%左右，且鋼結(jié)構(gòu)加工企業(yè)大多為一般納稅人，基本上可以取得增值稅專用發(fā)票。因此，“營改增”對于鋼結(jié)構(gòu)安裝項目是有利的，比營業(yè)稅的稅率有所降低。
