大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)的國際經(jīng)驗(yàn)借鑒
稅務(wù)審計(jì)作為大企業(yè)稅收管理部門應(yīng)對稅收風(fēng)險(xiǎn)的重要方法，為世界上多數(shù)國家所通用，OECD的所有成員國都視稅務(wù)審計(jì)為稅收管理的一個(gè)核心功能，國家稅務(wù)總局也多次強(qiáng)調(diào)，要按照稅收征管改革的總體要求，積極穩(wěn)妥地探索實(shí)行稅務(wù)審計(jì)，充分發(fā)揮其在稅收風(fēng)險(xiǎn)管理中的關(guān)鍵性作用，有效應(yīng)對大企業(yè)復(fù)雜涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高稅收管理質(zhì)量和效率，促進(jìn)大企業(yè)實(shí)現(xiàn)納稅遵從。
我國大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)仍處于理論探討和實(shí)踐探索的起步階段，2012年國家稅務(wù)總局開始嘗試對部分總局定點(diǎn)聯(lián)系企業(yè)開展稅務(wù)審計(jì)，積極組織人員學(xué)習(xí)研究國外一些發(fā)達(dá)國家的稅務(wù)審計(jì)制度，研究制定適合我國國情的稅務(wù)審計(jì)程序。在此形勢下，借鑒發(fā)達(dá)國家成功的稅務(wù)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，完善我國稅務(wù)審計(jì)方法，對于促進(jìn)納稅人稅法遵從度和提高稅務(wù)部門的納稅人滿意度，構(gòu)建和諧的納稅遵從氛圍具有十分重要的作用和意義。2013年8月，稅務(wù)總局與國際貨幣基金組織合作開展了大企業(yè)稅收管理現(xiàn)代化戰(zhàn)略交流活動和大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)培訓(xùn)，邀請了IMF三位來自美國、英國和澳大利亞稅務(wù)部門的專家介紹了這三個(gè)國家的大企業(yè)稅收管理體制，重點(diǎn)介紹了部分行業(yè)的稅務(wù)審計(jì)方法，本人認(rèn)為這三個(gè)國家的經(jīng)驗(yàn)都有其成功之處，值得我們借鑒。
一、美國稅務(wù)審計(jì)制度［1］
2000年，美國國內(nèi)收入局（IRS）成立大中型企業(yè)管理局（LMSR），其機(jī)構(gòu)設(shè)置模式為帶分支機(jī)構(gòu)的中央機(jī)構(gòu)型組織，管轄范圍是14萬多戶的大中型企業(yè)；2007年，考慮到國際稅收管理復(fù)雜業(yè)務(wù)大都與大企業(yè)稅收管理有關(guān)，美國IRS將國際稅收管理業(yè)務(wù)賦予大中型企業(yè)稅收管理局，由其負(fù)責(zé)全國范圍包括大企業(yè)在內(nèi)的所有國際稅收管理業(yè)務(wù)，因此又稱之為大中型企業(yè)和國際稅收局（LB&I，簡稱大企業(yè)局）。
LB&I按行業(yè)分類下設(shè)五個(gè)專業(yè)分局，分別為金融服務(wù)與衛(wèi)生分局、零售食品與醫(yī)藥分局、自然資源分局、通訊技術(shù)與傳媒分局、重型制造建筑與交通分局，各個(gè)分局對大中型企業(yè)實(shí)行分行業(yè)管理，按照不同行業(yè)設(shè)立行業(yè)辦公室，行業(yè)內(nèi)企業(yè)的稅務(wù)審計(jì)等行業(yè)性的政策、管理和服務(wù)均由這些行業(yè)辦公室負(fù)責(zé)組織，以保證同行業(yè)納稅人在美國任何一個(gè)地區(qū)所得到的稅務(wù)服務(wù)的內(nèi)容、質(zhì)量和標(biāo)準(zhǔn)以及稅法執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)都是確定的、一致的。
美國將大企業(yè)審計(jì)的審計(jì)范圍和工作計(jì)劃列入美國國內(nèi)收入局五年總體戰(zhàn)略規(guī)劃和大中型企業(yè)和國際稅收局的合規(guī)戰(zhàn)略和實(shí)施規(guī)劃中，在審計(jì)理念上，其實(shí)施的審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)，即先對納稅人進(jìn)行系統(tǒng)性的風(fēng)險(xiǎn)評估，然后針對高風(fēng)險(xiǎn)問題開展有限范圍的審計(jì)；在審計(jì)方式上，通常由多個(gè)工作組協(xié)同實(shí)施，各地對“關(guān)鍵”案件和子公司及相關(guān)案件的審計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)；在審計(jì)規(guī)范上，對問題的識別、發(fā)展和解決等審計(jì)程序都在稅務(wù)局的內(nèi)部工作指引中做了規(guī)范，也在向納稅人提供的文檔中有更詳細(xì)的介紹，另外要求與納稅人協(xié)商建立一種合作、專業(yè)且有效的機(jī)制；在人員分配上，大企業(yè)局超過80%的人員是外地辦事處的一線員工，多數(shù)員工被指派從事審計(jì)工作；在審計(jì)的定性上，他們認(rèn)為審計(jì)是一種民事審計(jì)，民事審計(jì)和處罰區(qū)別于刑事調(diào)查部的刑事調(diào)查，涉嫌欺詐的案件可進(jìn)行刑事調(diào)查；在審計(jì)保障上，他們以案件選擇系統(tǒng)和案件管理系統(tǒng)等審計(jì)信息系統(tǒng)為審計(jì)提供現(xiàn)代化信息支持，以一整套人員配備和員工發(fā)展計(jì)劃為審計(jì)提供強(qiáng)有力的人才保障；在審計(jì)爭議解決機(jī)制上，他們認(rèn)為訴訟對于政府和納稅人都非常耗時(shí)，而且成本很高，因此只有在必要時(shí)才通過訴訟解決，因此他們創(chuàng)新性地運(yùn)用非訴訟的審計(jì)后申訴機(jī)制，包括快速解決問題、盡早申訴、快速跟蹤解決、相互協(xié)商等程序。
二、英國稅務(wù)審計(jì)制度［2］
英國皇家稅務(wù)海關(guān)總署（HMRC）下設(shè)大企業(yè)服務(wù)局（LBS），英國的大企業(yè)稅收管理模式是全功能型管理模式，負(fù)責(zé)管理大企業(yè)的公司所得稅以及大企業(yè)雇員的個(gè)人所得稅，稅務(wù)審計(jì)作為大企業(yè)稅收遵從管理的一個(gè)重要組成部分。英國LBS使用風(fēng)險(xiǎn)資源策略，即按照稅收風(fēng)險(xiǎn)評估的結(jié)果來分配稅收管理資源，這可以將最有力的稅收管理資源應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)較大的大企業(yè)，同時(shí)鼓勵高稅收風(fēng)險(xiǎn)大企業(yè)轉(zhuǎn)化為低稅收風(fēng)險(xiǎn)大企業(yè)。
英國HMRC正在實(shí)施的客戶中心策略（見表1）就是將納稅人作為稅務(wù)局的客戶，對客戶群體進(jìn)行細(xì)分，劃分為七類客戶，基于各類客戶的特定需求和行為的了解，確定針對各類客戶的管理目標(biāo)和方法，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)資源的有效分配。在這個(gè)策略中，對由大企業(yè)局負(fù)責(zé)的10,400家大型企業(yè)和5,000名個(gè)人所得稅高凈值個(gè)人實(shí)施的稅務(wù)遵從策略稱為“大企業(yè)策略”，包括客戶關(guān)系管理、實(shí)時(shí)解決問題、對于高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)實(shí)施嚴(yán)格的稅務(wù)調(diào)查（審計(jì)）、披露機(jī)制、裁決和清算制度、訴訟解決策略。
表1：英國皇家稅務(wù)海關(guān)總署客戶中心策略（2011年3月更新）
客戶細(xì)分 | 構(gòu)成部分(重要部分) | 目標(biāo) | 方法 |
大眾市場—具有意愿和能力 | 53% 個(gè)人稅核心納稅人 50% 中小企業(yè) 42% 福利和稅收減免客戶 | · 促進(jìn)這個(gè)細(xì)分的增長 · 增加自愿按章納稅(包括及時(shí)繳稅) · 提供服務(wù)時(shí)盡量降低稅務(wù)局和客戶的成本 · 加深手續(xù)簡單/辦事公允的形象 | · 主要通過電子手段進(jìn)行交易和提供指導(dǎo)，但復(fù)雜的技術(shù)性查詢除外 · 通過改進(jìn)指導(dǎo)/搜尋引擎和開發(fā)互動工具來使客戶能夠自我服務(wù) · 進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，以消除缺陷 · 確定成本效益最好的渠道，以盡量減少服務(wù)總成本 · 只有在改變規(guī)則或通知在線幫助時(shí)才向外發(fā)函(信件/電子郵件) · 為那些告知遇到財(cái)務(wù)困難的人確定繳稅時(shí)間 |
大眾市場—需要針對客戶在生活中遇到的事件提供幫助 | 21% 個(gè)人稅核心納稅人 15% 中小企業(yè) 52% 福利和稅收減免客戶 | · 縮小這個(gè)細(xì)分 · 使客戶轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂幸庠负湍芰?/span> · 增加自愿按章納稅 · 阻遏潛在的違規(guī)行為 · 提供服務(wù)時(shí)盡量降低稅務(wù)局和客戶的成本 · 加深手續(xù)簡單/辦事公允的形象 | · 通過教育、宣傳和咨詢及早干預(yù) · 在適用時(shí)發(fā)出威懾信息，使客戶走上正軌 · 通過大眾自動化渠道提供幫助，但為風(fēng)險(xiǎn)最大者提供個(gè)人化幫助 · 僅為生活中的事件提供幫助，不為任何客戶提供長期幫助 |
大眾市場—總是需要幫助者 | 少數(shù)個(gè)人稅和企業(yè)稅納稅人 福利和稅收減免客戶占比重較大 | · 盡可能把這個(gè)細(xì)分保持在最小規(guī)模 · 以最低成本提供服務(wù)，同時(shí)滿足需求 · 加深手續(xù)簡單/辦事公允的形象 | · 以平衡兼顧成本/需求的方式管理各種渠道，以提供個(gè)人服務(wù) · 在有助于實(shí)現(xiàn)我們的目標(biāo)時(shí)利用中間機(jī)構(gòu) |
大眾市場—潛在違規(guī)者/打擦邊球者/疏忽者 | 11% 個(gè)人稅核心納稅人 28% 中小企業(yè) 福利和稅收減免客戶(包括在違規(guī)者當(dāng)中) | · 縮小這個(gè)細(xì)分 · 使客戶轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂幸庠负湍芰?/span> · 增加自愿按章納稅 · 阻遏違規(guī)行為 | · 進(jìn)行一項(xiàng)乃至許多項(xiàng)按章納稅干預(yù)措施和宣傳運(yùn)動，以阻遏潛在違規(guī)者 · 如果發(fā)生支付困難，進(jìn)行鼓勵式接觸，如果不回應(yīng)接觸，則進(jìn)行處罰 · 對外宣傳，廣而告之我們?nèi)〉玫某晒?，以阻遏潛在違規(guī)者 · 對避稅行為首先通過政策和披露進(jìn)行處理，然后立案處理和提起訴訟 |
高價(jià)值/大型/結(jié)構(gòu)復(fù)雜的客戶 | 5,000名個(gè)人稅高凈值個(gè)人 10,400家大型企業(yè) | · 保護(hù)稅基和商業(yè)環(huán)境 · 增加自愿按章納稅 · 把資源集中于最高風(fēng)險(xiǎn) | · 客戶關(guān)系管理 · 披露和透明 · 實(shí)時(shí)解決問題 · 對避稅行為首先通過政策和披露進(jìn)行處理，然后立案處理（審計(jì)）和提起訴訟 |
違規(guī)者 | 4% 個(gè)人稅核心納稅人 7% 中小企業(yè) 6% 福利和稅收減免客戶 | · 發(fā)現(xiàn)違規(guī)者，此后對其額外收稅 · 阻遏屢教不改的違規(guī)者 · 把資源集中于最高風(fēng)險(xiǎn) | · 利用風(fēng)險(xiǎn)工具，針對具體細(xì)分開展運(yùn)動，從而有的放矢地進(jìn)行干預(yù) · 采取干預(yù)措施，通過威懾和讓步發(fā)揮最大限度的總按章納稅影響 · 干預(yù)后違規(guī)者管理—使那些一貫繳稅過遲而且/或者不通知稅務(wù)局者承擔(dān)更嚴(yán)重的后果 |
有組織犯罪者 | 不詳，但每年造成大約50億英鎊的稅收損失 | · 減少有組織犯罪襲擊造成的損失 | · 利用情報(bào)發(fā)現(xiàn)威脅 · 確定系統(tǒng)和程序改動，以消除弱點(diǎn) · 采取執(zhí)法對策(適當(dāng)時(shí)由多機(jī)構(gòu)參與)，以進(jìn)行起訴，挽救資產(chǎn)和制止犯罪活動 |
在審計(jì)內(nèi)容上，英國LBS稅務(wù)審計(jì)以核實(shí)納稅人的報(bào)稅表為主，主要關(guān)注企業(yè)特別的交易行為背后的稅收籌劃、企業(yè)跨國之間的轉(zhuǎn)移定價(jià)交易產(chǎn)生的國際稅收風(fēng)險(xiǎn)等規(guī)避稅收的行為，而較少關(guān)注傳統(tǒng)的錯(cuò)報(bào)漏報(bào)項(xiàng)目；在審計(jì)方法上，他們以行業(yè)管理為主，從了解行業(yè)特性、企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)出發(fā)，根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式的原則去判斷業(yè)務(wù)的本質(zhì)屬性和納稅義務(wù)，從而發(fā)現(xiàn)潛在的稅收風(fēng)險(xiǎn)；在審計(jì)方式上，通常采用團(tuán)隊(duì)審計(jì)的方式，并有外聘的稅務(wù)專業(yè)人員支持；在審計(jì)爭議解決上，他們有一個(gè)獨(dú)立仲裁委員會，對于審計(jì)人員與納稅人的異議進(jìn)行裁決；在審計(jì)結(jié)果的利用上，從個(gè)案的審計(jì)中發(fā)現(xiàn)行業(yè)存在的普遍規(guī)避稅收方法，提出改進(jìn)稅收制度的意見，實(shí)現(xiàn)從個(gè)案分析上升到制度完善的效果。
三、澳大利亞稅務(wù)審計(jì)制度［3］
澳大利亞為聯(lián)邦制國家，行政管理分為聯(lián)邦、州、地方三級政府，實(shí)行分稅制的管理體制，其聯(lián)邦、州和地方三級政府根據(jù)憲法和法律規(guī)定分別對應(yīng)了三級稅收權(quán)限。澳大利亞稅收由聯(lián)邦政府的稅務(wù)局即ATO（Australian Taxation Office）管理，該局在澳各州市設(shè)有分局，代表聯(lián)邦政府征收稅款，同時(shí)也為納稅人提供如何納稅的常識性幫助和指導(dǎo)。ATO總體上由遵從部門、納稅服務(wù)及法律執(zhí)行管理部門、納稅人訴求部門、技術(shù)與運(yùn)營部門等四大部門構(gòu)成，每部門由一副局長負(fù)責(zé)管理。遵從管理部門下設(shè)大企業(yè)和國際業(yè)務(wù)部，即LB&I（Large Business and International），主要負(fù)責(zé)對大企業(yè)實(shí)施的全功能的管理和服務(wù)。
（一） ATO稅收遵從模型
ATO對大企業(yè)采取的稅務(wù)審計(jì)，是建立在ATO稅收遵從模型和風(fēng)險(xiǎn)識別框架下的審計(jì)，是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型的審計(jì)，根據(jù)對企業(yè)的相關(guān)稅收風(fēng)險(xiǎn)的評估，量身定做，實(shí)施個(gè)性化的管理和服務(wù)。
ATO的金字塔形稅收遵從模型（見下圖）是其稅收管理制度設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)，體現(xiàn)了先進(jìn)的稅收管理理念。該模型通過納稅人遵從心理與行為的科學(xué)分類，采取差異化的管理方式，以形成自上而下的制度壓力，進(jìn)而促使更多的納稅人選擇遵從。
向下產(chǎn)生壓力 |
遵從態(tài)度 |
遵從戰(zhàn)略 |
繩之以法 |
發(fā)現(xiàn)，阻止 |
幫助其按規(guī)定納稅 |
為其提供便利 |
已決定不按規(guī)定納稅 |
不想按規(guī)定納稅 |
試圖按規(guī)定納稅，但不總是能這樣做 |
愿意按規(guī)定納稅 |
高風(fēng)險(xiǎn) |
低風(fēng)險(xiǎn) |
圖1 ATO稅收遵從模型
在該遵從管理理念下，ATO設(shè)定了風(fēng)險(xiǎn)識別框架，按照不合規(guī)行為發(fā)生的可能性和后果嚴(yán)重程度將所有大企業(yè)納稅人分為四類，分別處于框架中的四個(gè)象限內(nèi)，對四個(gè)象限的納稅人制訂了不同的遵從策略：象限1為高風(fēng)險(xiǎn)納稅人，應(yīng)對他們的主要方法是分配更多的管理資源實(shí)時(shí)檢查或?qū)徲?jì)；象限2為重點(diǎn)納稅人，稅企雙方坦誠合作，共同識別、評估和實(shí)時(shí)處理稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；象限3為中等風(fēng)險(xiǎn)納稅人，對該類納稅人實(shí)施的遵從戰(zhàn)略常以項(xiàng)目形式出現(xiàn)，項(xiàng)目是根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)識別工具采樣分析的結(jié)果，就局部風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)予以關(guān)注；象限4為低風(fēng)險(xiǎn)納稅人，實(shí)行定期監(jiān)測，側(cè)重提供服務(wù)，除非特殊需要，通常不會關(guān)注他們。
圖2 風(fēng)險(xiǎn)識別框架
ATO對所有大企業(yè)應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)篩選規(guī)則/標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)識別框架評估納稅人的風(fēng)險(xiǎn)，確定納稅人可能的具體風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)；然后對納稅人業(yè)務(wù)或具體風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行深入分析，初步確定風(fēng)險(xiǎn)；根據(jù)該風(fēng)險(xiǎn)等級確定是否將個(gè)案升級到審計(jì)。
（二） 稅務(wù)審計(jì)流程
ATO大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)流程主要包括五個(gè)程序，分別為：制定審計(jì)規(guī)劃、收集信息開展審計(jì)、確定稅務(wù)局意見、通報(bào)和結(jié)束、檢查和監(jiān)測。
1.在審計(jì)規(guī)劃制定階段稅務(wù)局要與企業(yè)開展初次審計(jì)會見，就審計(jì)規(guī)劃中的相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行商議確定，以確保審計(jì)規(guī)劃的可操作性。
2.ATO非常注重審計(jì)過程中的信息收集工作，規(guī)定審計(jì)人員需要制定信息收集計(jì)劃，明確了解測試風(fēng)險(xiǎn)假設(shè)所需要的信息和獲取方式，并制定應(yīng)變方式和降低風(fēng)險(xiǎn)方式；收集信息可采取非正式方法和正式方法，具體要取決于納稅人在風(fēng)險(xiǎn)識別框架中的位置以及納稅人在風(fēng)險(xiǎn)檢查和審計(jì)過程中的行為和回復(fù)情況；審計(jì)人員還要考慮信息收集過程中的法律和行政管理上的限制要求，特別是考慮客戶信息的隱私權(quán)，ATO專門建立了包括律師等專業(yè)人士在內(nèi)的內(nèi)部資源聯(lián)絡(luò)團(tuán)隊(duì)，他們熟悉有關(guān)收集信息的法律和政策，可協(xié)助審計(jì)人員開展實(shí)際工作。在審計(jì)過程中，他們還非常注重工作底稿的填寫，即《事實(shí)與證據(jù)表》，該表格將所需證明的風(fēng)險(xiǎn)假設(shè)與審計(jì)發(fā)現(xiàn)的事實(shí)、證據(jù)、法律依據(jù)及其他相關(guān)信息一一關(guān)聯(lián)起來，使之成為發(fā)表稅務(wù)機(jī)關(guān)意見的直接依據(jù)。
3.確定稅務(wù)局意見分為初步確定意見、征求納稅人意見、最終確定意見三個(gè)步驟。在這一環(huán)節(jié)中，ATO充分考慮到納稅人的意見，審慎考慮納稅人回復(fù)的不同意見，納稅人可請求稅務(wù)局內(nèi)部核查最終審計(jì)意見，內(nèi)部核查由未參與過所涉及的任何審計(jì)事項(xiàng)的高級技術(shù)專家負(fù)責(zé)。
4.通報(bào)和結(jié)束階段包括完成審計(jì)報(bào)告、向納稅人通報(bào)審計(jì)結(jié)果、與納稅人進(jìn)行結(jié)案面談。
5.核查和監(jiān)測階段主要監(jiān)督納稅人對審計(jì)結(jié)果的執(zhí)行情況，促進(jìn)納稅人不斷提高稅收遵從度。
這五個(gè)流程環(huán)環(huán)相扣，規(guī)范有序，充分體現(xiàn)了ATO對稅務(wù)部門的風(fēng)險(xiǎn)防控制度，即規(guī)范了審計(jì)人員的工作程序，又充分考慮到稅企的爭議解決。在五個(gè)流程中的每個(gè)環(huán)節(jié)都有納稅人的參與，通過面談、意見反饋等方式實(shí)現(xiàn)事先、事中和事后的溝通，盡量與納稅人達(dá)成一致，為將來可能進(jìn)行訴訟作好準(zhǔn)備。
（三）稅務(wù)審計(jì)技術(shù)支持
ATO在LB&I下設(shè)立單獨(dú)的部門---風(fēng)險(xiǎn)情報(bào)與系統(tǒng)支持，提供各種數(shù)據(jù)、系統(tǒng)和產(chǎn)品，支持大企業(yè)稅收管理工作。他們的產(chǎn)品主要包括：客戶身份識別---提供大企業(yè)詳細(xì)情況、公司結(jié)構(gòu)和客戶聯(lián)系等信息；健康卡---存儲了大企業(yè)客戶背景信息、企業(yè)所在行業(yè)、其遵從管理水平等大量的信息；計(jì)算機(jī)輔助稅務(wù)審計(jì)；復(fù)雜數(shù)據(jù)分析---提供數(shù)據(jù)挖掘和文本挖掘能力；數(shù)據(jù)服務(wù)---獲取和分析來自稅務(wù)局?jǐn)?shù)據(jù)倉庫的核心數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)倉庫是數(shù)據(jù)存儲處，包括報(bào)稅表、案例管理和會計(jì)數(shù)據(jù)；在線分析處理---根據(jù)客戶身份識別信息對納稅人數(shù)據(jù)進(jìn)行多維分析；數(shù)據(jù)質(zhì)量的月度報(bào)告。
四、我國開展大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)的借鑒
美英澳等發(fā)達(dá)國家在大企業(yè)稅收專業(yè)化管理道路上歷經(jīng)了十幾年的發(fā)展歷程，從大企業(yè)管理部門的設(shè)置等制度層面發(fā)展到具體的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理和服務(wù)的操作層面，都?xì)v經(jīng)了改革、發(fā)展和逐步完善的過程，他們的成功經(jīng)驗(yàn)對我國大企業(yè)稅收專業(yè)化管理及稅務(wù)審計(jì)都提供了很好的借鑒。
我國自2008年總局成立大企業(yè)稅收管理司后，全國各地創(chuàng)新性地開展大企業(yè)稅收管理和服務(wù)實(shí)踐，取得了階段性成果。但是，大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)工作起步較晚，在審計(jì)理念、審計(jì)規(guī)范及具體的審計(jì)方法上都有待提高。
（一） 樹立以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)理念，充分發(fā)揮大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)的遵從引導(dǎo)作用。
大型企業(yè)集團(tuán)通常具有以下特征：一是規(guī)模化經(jīng)營，規(guī)模龐大、跨地域分布、組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜、經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化；二是集團(tuán)化管理，集團(tuán)的管理層對整個(gè)集團(tuán)的控制力極強(qiáng)，特別是對于內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)稅務(wù)管理的規(guī)定非常嚴(yán)格、詳盡，對于同一類業(yè)務(wù)的處理具有高度的相似性；三是稅務(wù)處理復(fù)雜化，大企業(yè)跨國交易、稅收籌劃、跨地區(qū)的集團(tuán)式經(jīng)營和商務(wù)模式的不斷創(chuàng)新，給傳統(tǒng)的稅務(wù)管理方式帶來很大的挑戰(zhàn)；四是信息化程度高、高素質(zhì)專業(yè)化人才聚集等。這些都說明稅務(wù)機(jī)關(guān)的傳統(tǒng)管理模式已經(jīng)不能適應(yīng)大企業(yè)的現(xiàn)代化管理方式，我們亟待采用一種新型的大企業(yè)稅收遵從管理模式。
大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)是大企業(yè)稅收遵從管理的重要組成部分，其基本原理是在對大企業(yè)開展稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)識別與分析的基礎(chǔ)上，以稅務(wù)審計(jì)假設(shè)為前提，通過對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的評價(jià)，有針對性的制定審計(jì)程序和計(jì)劃，并以稅務(wù)審計(jì)技術(shù)與方法為依托，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)在涉稅問題上錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的稅收管理活動。這種風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)與傳統(tǒng)的納稅評估、稅務(wù)稽查相比，更注重將有限的資源集中于高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、更注重企業(yè)內(nèi)控層面的缺陷改進(jìn)、更注重從納稅籌劃的角度發(fā)現(xiàn)稅收問題、更注重與納稅人的實(shí)時(shí)溝通和協(xié)商，發(fā)揮好稅務(wù)審計(jì)的作用，有助于更好地利用征管資源、提高征管效率、提高納稅人的稅法遵從度和納稅人滿意度。
（二）規(guī)范審計(jì)程序，提高審計(jì)效率，防范執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。
我國大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)正處于起步階段，仍處在理論探討和實(shí)踐探索過程中，還沒有明確的工作規(guī)范來指引工作，但是隨著工作的深入開展，工作目標(biāo)將更精準(zhǔn)、工作思路將更清晰，戰(zhàn)略規(guī)劃將更系統(tǒng)，因此，可借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合實(shí)際，探索出一套符合我國實(shí)際的審計(jì)制度。制定類似于審計(jì)工作指引、工作規(guī)程等規(guī)范性文件，對審計(jì)的法律地位和行政職責(zé)、審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)工作記錄和審計(jì)保障措施等作出明確規(guī)定，并針對特定行業(yè)或問題的審計(jì)制定審計(jì)的具體方法指引。
在審計(jì)工作程序上，澳大利亞的大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)流程值得我們借鑒，其規(guī)范化的五個(gè)程序---制定審計(jì)規(guī)劃、收集信息開展審計(jì)、確定稅務(wù)局意見、通報(bào)和結(jié)束、檢查和監(jiān)測，以及每個(gè)程序關(guān)注的信息收集、工作底稿及充分的稅企溝通環(huán)節(jié)，都體現(xiàn)了大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)的特色；在審計(jì)方式上，實(shí)行個(gè)案審計(jì)和行業(yè)審計(jì)相結(jié)合的方式，達(dá)到“審計(jì)一家企業(yè)、規(guī)范一個(gè)行業(yè)”的目的；在審計(jì)的性質(zhì)定位上，可借鑒美國將審計(jì)定位為民事審計(jì)，與刑事調(diào)查的稽查相區(qū)別，在證據(jù)要求和處罰等均有所區(qū)別；在爭議解決機(jī)制上，可借鑒美英澳等國的非必要訴訟的申訴機(jī)制，遵循按程序盡快適當(dāng)解決的基本原則，開發(fā)旨在有效及時(shí)獲得公平解決的爭端解決工具，以降低管理成本、加快解決過程。
（三）加強(qiáng)專業(yè)人才培養(yǎng)，為審計(jì)工作提供人力保障。
大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)人員面對的是業(yè)務(wù)量大、交易復(fù)雜、稅收籌劃能力強(qiáng)的大型企業(yè)，要求稅務(wù)人員懂外語、熟悉國際稅收和具備較高財(cái)務(wù)分析能力而且對執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師、注冊稅務(wù)師、信息技術(shù)分析等工作也有一定了解。目前我國從事大企業(yè)稅收專業(yè)化管理的人員較少，基層管理人員日常事務(wù)纏身，無暇專心于專業(yè)化管理，在專業(yè)知識和技能方面也比較欠缺，稅務(wù)部門的人才隊(duì)伍已不適應(yīng)于大企業(yè)稅收的現(xiàn)代化管理要求。
在一線人才隊(duì)伍的培養(yǎng)和使用上，我們可借鑒美英澳等國對人才的培養(yǎng)和使用的機(jī)制，包括：建立有針對性的錄用和留住員工的機(jī)制，以建立靈活的、技能高超的員工隊(duì)伍；建立適當(dāng)?shù)淖駨墓芾韴F(tuán)隊(duì)，團(tuán)隊(duì)的構(gòu)成要與工作的性質(zhì)、復(fù)雜程度和廣度相稱；對遵從管理人員的能力資格提出明確的要求，開展有針對性的教育培訓(xùn)，使之具備較強(qiáng)的領(lǐng)導(dǎo)能力、項(xiàng)目管理能力和技術(shù)能力；并建立相應(yīng)的績效管理和能力評估等機(jī)制，使合適的人做合適的工作，合適的工作有合適的人做。
在審計(jì)工作的專家支持上，我們還可借鑒美英澳等國對內(nèi)部專家和外部專家的培養(yǎng)和利用。他們在稅務(wù)局總部會有一批行業(yè)辦公室專家團(tuán)隊(duì)，這些團(tuán)隊(duì)成員致力于研究最新的稅收籌劃動向、日常審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題的處理以及稅法漏洞的彌補(bǔ)等工作，主要負(fù)責(zé)對審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)上在政策的適用、案件的定性上給予指導(dǎo)。此外，這些國家還會充分利用外部的專家團(tuán)隊(duì)，他們會與行業(yè)專家、中介機(jī)構(gòu)、研究機(jī)構(gòu)、法律顧問等保持有效的合作伙伴關(guān)系，以便利用這些外部專家顧問為審計(jì)提供特定的建議。
（四）加強(qiáng)信息管稅的力度，為審計(jì)工作提供技術(shù)支持。
為應(yīng)對大企業(yè)復(fù)雜業(yè)務(wù)帶來的海量信息，大企業(yè)稅務(wù)審計(jì)要在現(xiàn)代信息技術(shù)應(yīng)用的支撐下才能工作。信息應(yīng)用應(yīng)至少包括兩個(gè)方面：一是建立高效的涉稅信息管理系統(tǒng)；二是開發(fā)應(yīng)用具備數(shù)據(jù)采集、分析和利用的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)工具。
擁有充分、準(zhǔn)確的信息是稅務(wù)管理的基礎(chǔ)，可借鑒美英澳等國針對涉稅信息報(bào)告的立法經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步拓寬納稅人信息報(bào)告的范圍、內(nèi)容和第三方信息如實(shí)報(bào)告等法律義務(wù)。第三方信息報(bào)告的法律制度有助于提高納稅人的稅收遵從度，同時(shí)有利于從源頭上消除納稅不遵從動機(jī)，使稅務(wù)部門獲得較真實(shí)的涉稅信息。
首批全國稅務(wù)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)研修班（稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評估方向） 鄭丹
