廣告費(fèi)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異
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稅務(wù)相關(guān)知識(shí) 2009-10-22 11:12 閱讀7 評(píng)論0 字號(hào)： 大大 中中 小小 對(duì)于企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，現(xiàn)行稅法和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間存在差異?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。新法統(tǒng)一了廣告費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，改變了以前各種類型企業(yè)廣告費(fèi)用扣除比例。
在財(cái)務(wù)上，根據(jù)2006年10月財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》，廣告費(fèi)作為期間費(fèi)用歸入“銷售費(fèi)用”科目核算（舊制度在“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”科目中核算），在稅前全部列支，期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目借方，作為會(huì)計(jì)利潤(rùn)的抵減額。
新準(zhǔn)則指南中取消了“預(yù)提費(fèi)用”和“待攤費(fèi)用”兩個(gè)科目，規(guī)定廣告費(fèi)用不得預(yù)提和待攤。但稅法上為了體現(xiàn)收入配比原則，允許超過(guò)比例的廣告費(fèi)結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度攤銷，這部分可結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除的廣告費(fèi)而形成的財(cái)稅差異，屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定的暫時(shí)性差異。
差異分析
廣告費(fèi)的會(huì)計(jì)處理和稅法規(guī)定形成的暫時(shí)性差異，和壞賬準(zhǔn)備、折舊費(fèi)用等有些相似，都有稅前扣除的比例限制，不同的是廣告費(fèi)可以在以后年度無(wú)限期轉(zhuǎn)回，因此會(huì)計(jì)處理不同于其他費(fèi)用的扣除。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局制定下發(fā)的《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)），廣告費(fèi)扣除的計(jì)算基數(shù)為申報(bào)表主表第1行“銷售（營(yíng)業(yè)）收入”的金額。根據(jù)通知規(guī)定，新申報(bào)表中“收入總額”項(xiàng)目發(fā)生了一些變化，但基本上建立在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上。比如，新申報(bào)表第1行的“銷售（營(yíng)業(yè)）收入”反映的是納稅人按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”（扣除折扣或退回后的凈額）、“其他業(yè)務(wù)收入”，以及根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收入的視同銷售收入（注意轉(zhuǎn)讓處置固定資產(chǎn)取得的收入，也就是正常銷售固定資產(chǎn)取得的收入，應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，不得計(jì)入納稅申報(bào)表主表的第1行；以固定資產(chǎn)抵債、投資、分配、捐贈(zèng)等，應(yīng)當(dāng)按視同銷售確認(rèn)收入，計(jì)入主表的第1行），取消了無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，將這兩項(xiàng)讓渡資產(chǎn)所有權(quán)收入填入第6行“其他收入”。國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)的規(guī)定，減少了廣告費(fèi)的計(jì)提基數(shù)，但新《企業(yè)所得稅法》提高了廣告費(fèi)的扣除比例。
舉例
甲企業(yè)2008年“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額為32萬(wàn)元，“其他業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額為3萬(wàn)元，以物抵債商品的同期同類商品的不含稅銷售價(jià)格為15萬(wàn)元，“營(yíng)業(yè)外收入”科目貸方發(fā)生額為5萬(wàn)元，全部為出售固定資產(chǎn)收入，甲企業(yè)2008年、2009年實(shí)行5年過(guò)渡期優(yōu)惠政策（所得稅率為15%），2008～2011年每年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)、廣告費(fèi)計(jì)提基數(shù)、廣告費(fèi)實(shí)際發(fā)生額等相關(guān)情況見下表，所得稅會(huì)計(jì)處理采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法（假設(shè)無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）（見下表）：
1．2008年廣告費(fèi)計(jì)提基數(shù)：320000＋30000＋150000＝500000（元）；（轉(zhuǎn)讓處置固定資產(chǎn)取得的收入，應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，不得計(jì)入納稅申報(bào)表主表的第1行，即廣告費(fèi)的計(jì)提基數(shù)不包括5萬(wàn)元出售固定資產(chǎn)的收入）
廣告費(fèi)稅前允許列支數(shù)：500000×15%＝75000（元），實(shí)際發(fā)生95000元，形成20000元可抵扣暫時(shí)性差異，登入備查賬簿中。
遞延所得稅資產(chǎn)（發(fā)生額）：20 000×15%=3 000（元）
從下表可知2008年會(huì)計(jì)利潤(rùn)為10萬(wàn)元。
應(yīng)交所得稅：[（100000＋20000）]×15%＝18000（元）
會(huì)計(jì)處理為：
借：所得稅費(fèi)用 15000
遞延所得稅資產(chǎn)（廣告費(fèi)項(xiàng)目） 3000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 18000
2．2009年末，會(huì)計(jì)利潤(rùn)為－50000元，企業(yè)當(dāng)期虧損，稅法規(guī)定，發(fā)生虧損后允許企業(yè)向后彌補(bǔ)虧損五年，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)稅款和應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)”。
則虧損形成的可抵扣暫時(shí)性差異為5萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)（彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目）應(yīng)確認(rèn)為50000×15%＝7500（元）
借：遞延所得稅資產(chǎn)（彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目） 7500
貸：所得稅費(fèi)用 7500
另外，對(duì)于廣告費(fèi)形成的暫時(shí)性差異，在舊準(zhǔn)則下不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，只將16－15＝1（萬(wàn)元）的暫時(shí)性差異登入“遞延所得稅資產(chǎn)”備查賬簿中。在新準(zhǔn)則下，因采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，所得稅的累計(jì)暫時(shí)性差異為3萬(wàn)元，則應(yīng)增加遞延所得稅資產(chǎn)（廣告費(fèi)項(xiàng)目）的科目余額。
借：遞延所得稅資產(chǎn)（廣告費(fèi)項(xiàng)目）1500（10000×15%）
貸：所得稅費(fèi)用 1500
3．2010年末，廣告費(fèi)稅前列支可比實(shí)際發(fā)生數(shù)多抵扣l50－149＝1（萬(wàn)元），此時(shí)廣告費(fèi)備查簿上累計(jì)時(shí)間性差異應(yīng)為20000（2008年）＋10000（2009年）－10000（2010年）＝20000（元），資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，稅率變更后，“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額應(yīng)為5000元（累計(jì)時(shí)間性差異20000×當(dāng)前稅率25%），“遞延所得稅資產(chǎn)”科目已有余額為4500元，應(yīng)增加“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額500元。
應(yīng)交所得稅：[200000－（1500000－1490000）]×25%＝47500元
則2010年會(huì)計(jì)處理如下：
借：所得稅費(fèi)用 47000
遞延所得稅資產(chǎn) 500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 47500
另外，2010年盈利，彌補(bǔ)2009年虧損5萬(wàn)元，可抵扣的暫時(shí)性差異為0萬(wàn)元，遞延所得稅資產(chǎn)（彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目）的余額應(yīng)為0，則所得稅會(huì)計(jì)處理如下：
借：所得稅費(fèi)用 7500
貸：遞延所得稅資產(chǎn)（彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目） 7500
4．2011年末，當(dāng)年廣告費(fèi)可比實(shí)際發(fā)生數(shù)多列支3萬(wàn)元，備查簿的可抵扣暫時(shí)性差異僅剩的2萬(wàn)元，應(yīng)全部沖掉，用來(lái)抵減當(dāng)期應(yīng)交所得稅，“遞延所得稅資產(chǎn)”科目余額應(yīng)為0.
應(yīng)交所得稅：[200000-20000]×25%＝45000（元）
會(huì)計(jì)處理為：
借：所得稅費(fèi)用 50000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 45000
遞延所得稅資產(chǎn) 5000
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