企業(yè)在日常經(jīng)營過程中，經(jīng)常會發(fā)生拿非貨幣性資產(chǎn)抵債的情形，但這并不一定是債務重組。債務重組需要債權人做出金額上的讓步，只是時間上的延后或形式上的變化，支付金額不變的話是構不成債務重組的。債務重組也是屬于企業(yè)重組的一種，其會計處理可能大家知道一點，但它的企業(yè)所得稅處理，還涉及一般重組和特殊重組的不同，大家應該就不太熟悉了吧！小編就以案例形式徹底讓大家弄清楚債務重組的財稅處理以及差異。
（一）根據(jù)《企業(yè)會計準則第12號--債務重組》規(guī)定，債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。債務重組的方式主要包括：
1、以資產(chǎn)清償債務；
2、將債務轉為資本；
3、修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述1和2兩種方式；
（二）根據(jù)財稅[2009]59號文件規(guī)定，企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外發(fā)生的法律結構或經(jīng)濟結構重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。
1.企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊名稱、住所以及企業(yè)組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類型除外。
2.債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。
3.股權收購，是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)的股權，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。
4.資產(chǎn)收購，是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)實質經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受讓企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。
5.合并，是指一家或多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家現(xiàn)存或新設企業(yè)，被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。
6.分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉讓給現(xiàn)存或新設的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。
也就是說，債務重組是企業(yè)重組的一種形式。
根據(jù)《企業(yè)會計準則第12號--債務重組》規(guī)定，債務重組的賬務處理分以下幾種情形：
（一）以現(xiàn)金清償債務的，應當將重組債務（或債權）的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。
（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，應當將重組債務（或債權）的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益。轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。
（三）將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為資本公積；債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債務（或債權）的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。
（四）修改其他債務條件的，將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務或債權的入賬價值。重組債務或債權的賬面價值與重組后債務或債權的入賬價值之間的差額，計入當期損益。
也就是說，會計核算上，豁免債務屬于重組利得或損失，債務人應當計入“營業(yè)外收入”，債權人應計入“營業(yè)外支出”；債務人抵債資產(chǎn)賬面價值與抵債金額之間的差額作為資產(chǎn)的處置損益，即存貨的計入“主營業(yè)務收入、成本”，金融資產(chǎn)的計入“投資收益”，除此之外的其他非流動資產(chǎn)計入“資產(chǎn)處置損益”。
債務重組作為企業(yè)重組的一種，企業(yè)所得稅的處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定。
（一）一般性稅務處理
債權債務計稅基礎與重組確認金額之間的差額，債務人確認為應納稅所得額，債權人確認為資產(chǎn)損失。應納稅所得額占企業(yè)當年應納稅所得額50%及以下的，按一般稅務處理，作為當期的應納稅所得額納稅。
（二）特性性稅務處理
債務重組：債權債務計稅基礎與重組確認金額之間的差額（債務人確認為應納稅所得額），占企業(yè)當年應納稅所得額50%以上，可以按特殊稅務處理，可以在5個納稅期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。
注意事項：
1、企業(yè)重組（包括債務重組）按特殊稅務處理的，需要同時符合下列條件：
（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；
（2）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合本通知規(guī)定的比例；
（3）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產(chǎn)原來的實質性經(jīng)營活動；
（4）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例；
（5）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。
2、根據(jù)財稅[2009]59號，重組交易各方按第六條（一）至（五）項（包括債務重組）規(guī)定對交易中股權支付暫不確認有關資產(chǎn)的轉讓所得或損失的，其非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產(chǎn)轉讓所得或損失，并調整相應資產(chǎn)的計稅基礎。
非股權支付對應的資產(chǎn)轉讓所得或損失＝（被轉讓資產(chǎn)的公允價值－被轉讓資產(chǎn)的計稅基礎）×（非股權支付金額÷被轉讓資產(chǎn)的公允價值）
3、企業(yè)發(fā)生債權轉股權業(yè)務，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業(yè)的其他相關所得稅事項保持不變。
（一）特殊性稅務處理
案例一：
甲公司欠乙公司貨款100萬元。2018年7月，由于甲公司財務發(fā)生困難，經(jīng)雙方協(xié)商，甲公司以其賬面價值與計稅基礎均為50萬元，公允價值70萬元的設備進行償還。該債務重組具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。甲公司當年實現(xiàn)應納稅所得額50萬元，適用所得稅稅率25%。
解析（債務人）：
1、賬務處理
借：應付賬款 100
貸：固定資產(chǎn)清理 50
資產(chǎn)處置損益 20
營業(yè)外收入——債務重組利得 30
2、所得稅處理
2018年
甲公司因債務重組確認的應納稅所得額30萬元占當年應納稅所得額50萬元的比例為60%，超過50%，符合特殊性稅務處理條件，可選擇在5個納稅年度期間內均勻計入各年度應納稅所得額。即當年計入應納稅所得額6萬元，調減的應納稅所得額24萬元遞延計入以后年度，確認遞延所得稅負債24×25%＝6（萬元）。
（1）所得稅會計處理
借：所得稅費用 6
貸：遞延所得稅負債 6
（2）所得稅納稅申報
2019-2022年
2019-2022年每年應納稅所得額為6萬元，即，計稅基礎6萬元，賬載金額為0；每年減少遞延所得稅負債1.5萬元（6*25%）。
（1）所得稅會計處理
借：遞延所得稅負債 1.5
貸：所得稅費用 1.5
（2）所得稅納稅申報
案例二：
甲公司欠乙公司貨款550萬元。2018年7月，由于甲公司財務發(fā)生困難，經(jīng)雙方協(xié)商，同意將乙公司該債權轉為本公司股份，轉股100萬股，面值1元/股，公允價值5元/股，剩余50萬豁免。假定該債務重組具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。甲公司當年實現(xiàn)應納稅所得額80萬元，適用所得稅稅率25%。
解析（債務人）：
1、賬務處理
借：應付賬款 550
貸：股本 100
資本公積——股本溢價 400
營業(yè)外收入——債務重組利得 50
2、所得稅納稅申報
2018年
甲公司以債權轉股權的形式償債，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎550萬元確定。甲公司會計核算確認的50萬元重組利得，需要做納稅調增，確認遞延所得稅負債12.5萬元（50*25%）。
①所得稅會計處理
借：所得稅費用 12.5
貸：遞延所得稅負債 12.5
②所得稅納稅申報
案例三：
甲公司欠乙公司貨款600萬元。2018年7月，由于甲公司財務發(fā)生困難，經(jīng)雙方協(xié)商，同意以持有A公司80%的股權抵償債務500萬元（賬面價值300萬元），現(xiàn)金支付50萬元，剩余50萬豁免。假定該債務重組具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。甲公司當年實現(xiàn)應納稅所得額80萬元，適用所得稅稅率25%。
解析（債務人）：
1、賬務處理
借：應付賬款 600
貸：銀行存款 50
長期股權投資 300
投資收益 200
營業(yè)外收入——債務重組利得 50
2、所得稅納稅申報
甲公司因債務重組確認的應納稅所得額50萬元占當年應納稅所得額80萬元的比例為62.5%，超過50%，符合特殊性稅務處理條件，可選擇在5個納稅年度期間內均勻計入各年度應納稅所得額。即當年計入應納稅所得額10萬元，調減的應納稅所得額40萬元遞延計入以后年度，確認遞延所得稅負債40×25%＝10（萬元）。
甲公司屬于以長期股權投資與現(xiàn)金支付來清償債務的債務重組，屬于非貨性資產(chǎn)清償債務，而不屬于債轉股。而債務重組以非貨性資產(chǎn)清償債務的，轉讓資產(chǎn)并沒有不確認轉讓所得或損失的規(guī)定，不存在股份支付部分與非股份支付部分確認所得或損失的區(qū)別，即均應所得或損失，這部分與會計處理一致。
①所得稅會計處理
借：所得稅費用 10
貸：遞延所得稅負債 10
②所得稅納稅申報
（二）一般性稅務處理
如果債務重組不符合特殊性稅務處理的條件，按照一般性稅務處理的，企業(yè)所得稅與會計核算均要將債權債務計稅基礎與重組確認金額之間的差額（即債務有重組利得）一次性計入當期的利潤或應納稅所得稅額，稅會沒有差異。
